Понятие содержание и виды налоговых правоотношений. Налоговые отношения

Одним из основных критериев отнесения физического лица или организации к числу субъектов налогового права является потенциально возможная обязанность уплачивать причитающиеся налоги. Физические лица и организации приобретают налогово-правовой статус по причине предполагаемой возможности вступления в налоговые правоотношения с государством (муниципальным образованием) относительно уплаты установленных налогов или сборов. Налогоплательщиков в качестве субъектов налогового права характеризует потенциальная возможность быть участником определенного правоотношения по поводу установления, введения или взимания налогов, осуществления налогового контроля или привлечения к налоговой ответственности.

Реальная обязанность налогоплательщика уплачивать какой-либо налог возлагается на физическое лицо либо организацию с момента возникновения обстоятельств, установленных законодательством о налогах и сборах и предусматривающих уплату данного налога. Возникновение обстоятельств, влекущих уплату суммы налога или сбора, служит юридическим фактом , на основании которого субъект налогового права приобретает статус участника налоговых правоотношений. Конкретный перечень субъектов, обязанных производить платежи в доход государства, устанавливается частью второй НК РФ или иным федеральным законодательством отдельно по каждому налогу или сбору.

Налогоплательщики в качестве субъектов налогового права подразделяются на две группы: организации; физические лица.

В налоговом праве понятие организации соотносится с понятием юридического лица, применяемым гражданским законодательством .

В целях реализации предписаний НК РФ организации подразделяются на два вида: российские организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ; иностранные организации - иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации , их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

К числу налогоплателыциков-организаций относятся филиалы и иные обособленные подразделения иностранных организаций, расположенные на территории Российской Федерации, при условии, что налоговым законодательством на них возложена обязанность уплачивать конкретные налоги.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций самостоятельными налогоплательщиками не являются, поскольку на основании ч. 2 ст. 19 НК РФ они только исполняют налоговые обязанности головных организаций в месте своего нахождения.

Налогоплательщиками - физическими лицами могут быть граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства . На правовой статус налогоплательщика не влияет возраст налогоплательщика, поскольку обязанность по уплате налога возникает в момент приобретения объекта налогообложения.

Среди налогоплательщиков - физических лиц выделяются особые категории субъектов - индивидуальные предприниматели и налоговые резиденты РФ.

Индивидуальными предпринимателями являются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К числу индивидуальных предпринимателей НК РФ также относит частных нотариусов, частных охранников и частных детективов. Индивидуальные предприниматели приобретают правовой статус налогоплательщика независимо от наличия гражданско-правового статуса предпринимателя. Так, п. 2 ст. 11 НК РФ указывает, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства, при исполнении налоговых обязанностей не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение следующих подряд 12 месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами РФ признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления , командированные на работу за пределы Российской Федерации.

Основой правового статуса налогоплательщика является налоговая правосубъектность, т. е. предусмотренная нормами права возможность или способность быть субъектом налогового права.

Налоговая правосубъектность, как уже было отмечено ранее, состоит из правоспособности и дееспособности.

Налоговая правоспособность - это предусмотренная нормами налогового права возможность иметь права и нести обязанности по поводу объектов налоговых правоотношений. Она представляет собой юридическую характеристику лица и предоставляет ему возможность быть участником налоговых правоотношений. Содержанием налоговой правоспособности является совокупность установленных действующим законодательством прав и обязанностей.

Налоговая дееспособность - это предусмотренная нормами налогового права способность лица своими действиями приобретать и реализовывать принадлежащие ему права и выполнять возложенные обязанности.

Налоговые правоспособность и дееспособность взаимосвязаны и дополняют друг друга. Налоговая правоспособность образуется с момента возникновения (рождения ребенка, вступления в наследство и т. д.), дееспособность - по достижении определенного условия (регистрации в качестве предпринимателя, достижении определенного возраста и т. д.). В налоговых правоотношениях возникновение правоспособности и дееспособности часто совпадают. Так, одновременно с регистрацией устава юридического лица возникают обязанности по постановке его на учет в налоговые органы и по представлению отчетности о деятельности, а в случае уклонения от исполнения возложенных обязанностей применяются меры государственного принуждения.

Налогоплательщик - это особый (специальный) правовой статус лица, на которое в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Обязательными элементами правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.

Перечень прав и обязанностей российских налогоплательщиков и плательщиков сборов содержится в ст. 21-24 НК РФ, что отражает позицию физического лица или организации относительно государства. Практическая реализация правового статуса налогоплательщика происходит в процессе вступления организации или физического лица в различные правоотношения.

Среди прав налогоплательщиков, установленных НК РФ, особо следует отметить право получать от налоговых органов письменные разъяснения и пояснения по вопросам применения налогового законодательства, а также нормативных документов о налогах и сборах. Налогоплательщики также имеют право получать от налоговых органов по месту своего учета бесплатную информацию о действующих обязательных платежах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, правах и обязанностях налоговых органов и их должностных лиц .

В ходе осуществления налоговыми органами камеральных и выездных проверок налогоплательщик имеет существенные полномочия по защите своих прав и законных интересов: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также требований об уплате налога.

Одним из существенных полномочий налогоплательщика является право обжаловать акты налоговых органов, а также действия или бездействие их должностных лиц. Жалобы подаются в вышестоящий налоговый орган или в суд . Способ защиты своих нарушенных прав и законных интересов налогоплательщик определяет самостоятельно, причем обращение в один орган не исключает возможности подачи жалобы и в другой. Юридические лица и граждане-предприниматели подают исковое заявление в арбитражный суд , физические лица (кроме индивидуальных предпринимателей) - в суд общей юрисдикции.

Впервые в российском законодательстве появилось право налогоплательщиков требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков, не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ и другим федеральным законам, а также требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налоговой тайны.

Весьма значимым в условиях становления демократических отношений в России является и право налогоплательщиков обращаться с требованиями и получать в установленном порядке возмещение налоговыми органами в полном объеме убытков, причиненных их незаконными решениями, а также незаконными действиями или бездействием должностных лиц этих органов.

В случае наличия оговоренных в законодательстве оснований налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы.

Перечень прав налогоплательщиков, указанных в НК РФ, не является закрытым, т. е. он не ограничен НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах. Например, налоговым законом субъекта РФ налогоплательщикам могут быть предоставлены другие права.

Субъективное налоговое право представляет собой вид и меру возможного поведения субъектов налогового права. Поскольку субъективному праву всегда противостоит субъективная обязанность - требуемые законом вид и мера должного поведения, то и субъекты налогового права несут определенные обязанности.

Перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) установлен ст. 23 НК РФ. Видовое многообразие обязанностей налогоплательщиков предполагает их классификацию по различным основаниям.

В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), выделяются: 1) обязанности, вытекающие из факта наличия объекта налогообложения; 2) обязанности, не зависящие от факта наличия объекта налогообложения.

Обязанности первой группы: уплачивать законно установленные налоги. Своевременная и в полном объеме уплата законно установленных налогов в бюджет и во внебюджетные фонды - основная обязанность налогоплательщика.

Указанная обязанность возникает только с момента вступления в законную силу нормативного акта (или норм права), предусматривающего уплату конкретно определенного вида налога ; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения; представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать; представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах; не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) налоги. Организации также обязаны сохранять документы, подтверждающие произведенные расходы .

К числу обязанностей второй группы, не зависящих от факта наличия объекта налогообложения, относятся: постановка на учет в налоговых органах; предоставление налоговому органу необходимой информации и документов.

В зависимости от императивности возложения обязанности налогоплательщиков можно подразделить: 1) на прямо предусмотренные НК РФ; 2) требующие особого указания на отношение к налогоплательщику.

Большинство обязанностей прямо зафиксировано НК РФ, входит в состав общего правового статуса налогоплательщика и не требует дополнительных механизмов введения в действие.

К таковым, в частности, относится обязанность уплачивать законно установленные налоги.

Вместе с тем возложение на налогоплательщика некоторых обязанностей возможно только в силу указания на то иным нормативным правовым актом. К числу таких обязанностей относятся: ведение в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и представление в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговых деклараций, если такие обязанности предусмотрены законодательством о налогах и сборах; представление в налоговый орган по месту учета бухгалтерской отчетности в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

В зависимости от принадлежности к общему или специальному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются:

1. на общие для всех категорий налогоплательщиков;
2. специальные, возложенные только на определенные субъекты.

К общим относятся обязанности, перечисленные в п. 1 ст. 23 НК РФ. Наличие специальных обязанностей предусмотрено п. 2 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели кроме выполнения общих обязанностей должны сообщать в налоговый орган по месту своего учета следующие сведения: об открытии или закрытии счетов в коммерческих банках ; об участии в российских или иностранных организациях; о создании, реорганизации, ликвидации обособленных подразделений, созданных на территории Российской Федерации; о принятии решения о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации; об изменении своего местонахождения.

Установленный ст. 23 НК РФ перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) не является исчерпывающим.

Налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством.

Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных на него обязанностей образует соответствующий состав налогового правонарушения .

Правовой статус налоговых агентов

Налоговое законодательство по отдельным видам налогов предусматривает обязанность налогоплательщиков самостоятельно рассчитывать сумму налога и перечислять ее в надлежащий адрес, но по некоторым видам налогов такая обязанность отсутствует.

Во втором случае обязанности налогоплательщика делегируются налоговым агентам, которые исполняют поручения налоговых органов по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов.

В соответствии с НК РФ (ст. 24) налоговые агенты - это лица, на которых в соответствии с действующим законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

Как правило, налоговыми агентами являются лица, выплачивающие другим субъектам доходы: работодатели; банки , выплачивающие доходы физическим лицам; российские организации, осуществляющие выплаты иностранным физическим или юридическим лицам.

Институт налоговых агентов обусловлен потребностью государства осуществлять текущий финансовый контроль за деятельностью налогоплательщиков. Однако налоговые органы не имеют возможности оперативно и постоянно контролировать финансово- хозяйственную деятельность плательщиков налогов или сборов, поэтому лица, являющиеся источниками доходов, наделяются обязанностями налоговых агентов.

Налоговые агенты согласно ст. 24 НК РФ наделены следующими обязанностями: правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств , выплачиваемых налогоплательщиками, и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета

Федерального казначейства; в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме возникшей недоимки; вести учет выплаченных налогоплательщику доходов, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в том числе отдельно по каждому налогоплательщику; представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления и удержания налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Обязанности налоговых агентов в определенной степени про- извод ны от целей и задач налоговых органов, поэтому условно налоговых агентов можно считать представителями налоговых органов во взаимоотношениях с налогоплательщиками. Вместе с тем правами налоговых органов налоговые агенты не обладают и не имеют права не исполнять агентские обязанности. Правовой статус налоговых агентов не дает оснований налогоплательщику оспаривать право агента на законное удержание налогов, причитающихся с конкретного лица. Правоотношения относительно уплаты или взимания налогов складываются между государством в лице уполномоченных органов и налогоплательщиками, поэтому надлежащим ответчиком по искам о возврате излишне уплаченных сумм налогов или по освобождению от налогообложения будет налоговый орган.

Однако в тех случаях, когда налоговый агент превышает свои полномочия относительно исчисления и удержания налогов или неправильно применяет налоговые льготы, образуется состав налогового правонарушения, субъектом которого будет являться налоговый агент.

Обязанность налоговых агентов по исчислению, удержанию и перечислению налогов представляет собой единый процесс, в котором каждый очередной этап следует за предыдущим и обусловливает совершение последующих действий по уплате налогов.

Поэтому данная обязанность налоговых агентов является составной частью налогового процесса, а именно процедуры исполнения налоговой обязанности.

Статья 52 НК РФ устанавливает одинаковый порядок исчисления налогов доя налогоплательщиков и налоговых агентов. Однако порядок уплаты налогов налоговыми агентами следует отличать от исчисления налогов налоговыми органами. Налоговые органы исчисляют налоги по специальным правилам, предусмотренным п. 2 ст. 52 НК РФ. Таким образом, налоговые агенты исчисляют налоги в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, с учетом особенностей, установленных в нормах части второй НК РФ.

По итогам отчетного или налогового периода налоговые агенты обязаны исчислить сумму налога, что означает: исчислить налоговую базу на основе данных бухгалтерского или налогового учета; определить налоговую ставку, подлежащую применению; применить налоговые льготы; определить сумму налога, подлежащую дальнейшему удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет.

Следующий элемент налоговой обязанности налоговых агентов - удержание налога - представляет собой уменьшение источником выплаты причитающихся налогоплательщику доходов на величину сумм налогов, подлежащих перечислению в бюджет.

В отличие от исчисления налога, которое всегда выражается в активных действиях налогового агента, удержание - это правомерное бездействие, воздержание от совершения каких-либо действий по выплате налогоплательщику исчисленного налога.

При удержании налога налоговым агентом выплачиваемые налогоплательщику доходы уменьшаются на величину исчисленных налогов. Выплаченные ему денежные средства (материальная выгода) обращаются в собственность налогоплательщика или указанных им лиц. При этом с момента удержания налога налоговым агентом обязанность налогоплательщика по уплате сумм налогов считается исполненной. И наоборот, в случае неисчисления и не- удержания налога, подлежащего перечислению и удержанию в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, т. е. именно он является должником перед бюджетом.

Удержание налоговым агентом налога не влечет смены собственника денежных средств.

Перечисление налогов налоговыми агентами осуществляется по правилам, установленным п. 4 ст. 24, ст. 45, 58 НК РФ.

Как правило, налоговые агенты сами являются налогоплательщиками, обязанными уплачивать установленные для них налоги.

В отличие от статуса законного представителя действия либо бездействие уполномоченного представителя не признаются без подтверждения действиями (бездействием) самого налогоплательщика.

Есть два условия, при наличии одного из которых поступки уполномоченного представителя будут расцениваться в качестве действий (бездействия) самого налогоплательщика:

1. в случае совершения им действий на основании и в пределах доверенности, выданной налогоплательщиком;
2. в случае совершения им каких-либо деяний в пользу налогоплательщика без доверенности либо с превышением оговоренных в доверенности полномочий, но при последующем одобрении этих действий (бездействия) самим налогоплательщиком.

Следовательно, неблагоприятные деяния уполномоченного представителя впоследствии могут быть нейтрализованы представляемым субъектом. Вместе с тем поручение участвовать в налоговых отношениях от своего имени другому лицу не снимает с налогоплательщика налоговых обязанностей, а также личной ответственности за противоправные деяния.

Правовой статус органов налогового контроля

Налоговые органы Российской Федерации составляют единую систему контроля за соблюдением законодательства РФ о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, а также контроля за соблюдением валютного законодательства, осуществляемого в пределах компетенции налоговых органов.

Согласно п. 1 ст. 30 НК РФ к налоговым органам относятся федеральный орган исполнительной власти , уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы. В настоящее время это Федеральная налоговая служба (ФНС России), которая является правопреемником Министерства РФ по налогам и сборам в части возложенных задач, функций, прав и обязанностей в области налогообложения, а также Федеральной службы России по финансовому оздоровлению и банкротству по всем правоотношениям, связанным с представлением интересов Российской Федерации в процедурах банкротства, и ее территориальные органы. Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» названная структура определена в качестве федерального органа исполнительной власти , осуществляющего государственный контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей.

Кроме осуществления контрольных полномочий в сфере налогообложения, ФНС России несет ответственность за выработку и реализацию налоговой политики государства в целях обеспечения своевременного и полного поступления в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды налогов и других обязательных платежей, а также обеспечивает государственное регулирование , межотраслевую координацию и контроль в области производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции.

Федеральная налоговая служба находится в ведении Минфина России и руководствуется в своей деятельности Конституцией РФ, федеральными конституционными и федеральными законами, актами Президента РФ и Правительства РФ, международными договорами РФ, нормативными правовыми актами Минфина России, а также Положением о Федеральной налоговой службе. Основополагающие вопросы правового статуса налоговых органов установлены НК РФ, Законом РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (далее - Закон о налоговых органах), Законом «О валютном регулировании и валютном контроле », а также иными нормативными правовыми актами.

В случае возникновения коллизий в правовом регулировании статуса налоговых органов приоритет имеют нормы НК РФ.

Согласно положениям Конституции РФ (ст. 72, 76) и НК РФ (ст. 1, 6, 12, 14, 15, 17) субъекты РФ и органы местного самоуправления имеют право принимать нормативные правовые акты, входящие в состав законодательства о налогах и сборах. Элементы правового статуса единой системы налоговых органов, установленные региональными и муниципальными актами, подлежат реализации соответствующими территориальными подразделениями ФНС России, но только при соблюдении в соответствии со ст. 3 Закона о налоговых органах двух условий.

Во-первых, нормативные правовые акты территориального уровня должны соответствовать Конституции РФ и федеральному законодательству, а во-вторых, содержать регулятивные нормы по вопросам налогов и сборов.

Таким образом, региональные и муниципальные нормативные правовые акты подлежат исполнению органами ФНС России исключительно в части предоставления прав и возложения обязанностей в налоговой сфере. Вопросы иных видов контроля, осуществляемого налоговыми органами, регулируются на федеральном уровне.

Главные задачи ФНС России - осуществление функций по контролю и надзору за соблюдением законодательства РФ о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов в случаях, предусмотренных законодательством РФ, иных обязательных платежей, а также за производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции и за соблюдением валютного законодательства РФ в пределах компетенции налоговых органов.

Федеральная налоговая служба является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств, а также обеспечивающим представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам .

Статья 2 Закона о налоговых органах в качестве основополагающих принципов организации налоговых органов устанавливает единство, централизацию и иерархию построения. Федеральная налоговая служба осуществляет свою деятельность непосредственно и через свои территориальные органы во взаимодействии с другими федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, общественными объединениями и иными организациями.

Федеральная налоговая служба и ее территориальные органы (управления по субъектам РФ, межрегиональные инспекции, инспекции по районам, районам в городах, городам без районного деления, инспекции межрайонного уровня) составляют единую централизованную систему налоговых органов.

Возглавляет единую систему налоговых органов ФНС России.

Вторым звеном являются межрегиональные инспекции ФНС России, в основу образования которых положены принципы территориальности или определенности сферы деятельности. По территориальному принципу образованы межрегиональные инспекции ФНС России по федеральным округам. В зависимости от круга охватываемой деятельности создаются межрегиональные специализированные инспекции по оперативному контролю за проблемными налогоплательщиками, по контролю за налогообложением малого бизнеса и сферы услуг и др.

Третьим звеном единой системы налоговых органов являются управления ФНС России по субъектам РФ.

Завершают систему налоговых органов территориальные инспекции ФНС России по районам, районам в городах, городам без районного деления, а также межрайонные налоговые инспекции.

В основу построения системы налоговых органов заложен принцип иерархичности, имеющий два аспекта. Во-первых, вышестоящим налоговым органам предоставлено право отменять решения нижестоящих в случае их несоответствия Конституции РФ, федеральным законам и иным нормативным правовым актам. Во-вторых, налогоплательщик имеет право обжаловать в вышестоящие налоговые органы решения нижестоящих налоговых органов.

Финансирование расходов на содержание центрального аппарата ФНС России и ее территориальных органов производится за счет средств федерального бюджета , предусматриваемых на государственное управление .

Деятельность налоговых органов осуществляется в границах их компетенции, представляющей собой установленную нормативными правовыми актами совокупность полномочий ФНС России и ее территориальных подразделений по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, в валютных отношениях и иных сферах государственной деятельности, а также полномочий по применению мер ответственности.

Компетенция налоговых органов реализуется непосредственно ФНС России или через ее территориальные структуры.

Федеральная налоговая служба осуществляет следующие полномочия в установленной сфере деятельности:

1. осуществляет контроль и надзор: за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей; представлением деклараций об объемах производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции, спиртосодержащей непищевой продукции с содержанием этилового спирта более 40% объема готовой продукции и об объемах использования этилового спирта для производства алкогольной и спиртосодержащей продукции; фактическими объемами производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции; осуществлением валютных операций резидентами и нерезидентами, не являющимися кредитными организациями или валютными биржами; соблюдением требований к контрольно-кассовой технике, порядком и условиями ее регистрации и применения; полнотой учета выручки денежных средств в организациях и у индивидуальных предпринимателей; проведением лотерей, в том числе за целевым использованием выручки от проведения лотерей;
2. выдает в установленном порядке лицензии (разрешения): на производство, хранение и поставки произведенного этилового спирта, в том числе денатурата; производство, хранение и поставки произведенной алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции; хранение этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции; закупку, хранение и поставки алкогольной и спиртосодержащей продукции; производство, хранение и поставки спиртосодержащей непищевой продукции; осуществление деятельности по изготовлению защищенной от подделок полиграфической продукции, в том числе бланков ценных бумаг , а также на торговлю указанной продукцией; осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр и (йли) пари, в том числе с использованием игровых столов и иного игрового оборудования, в помещениях казино (деятельности казино); осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр и (или) пари, в том числе с использованием игрового оборудования (кроме игровых столов); проведение всероссийских лотерей;
3. осуществляет: государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств; установку и пломбирование контрольных спиртоизмеряющих приборов на предприятиях и в организациях по производству этилового спирта из сырья всех видов; государственный контроль за процессом денатурации (введения денатурирующих веществ) этилового спирта и спиртосодержащей непищевой продукции и содержанием в них денатурирующих веществ; обследование организаций по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукций на соответствие лицензионным требованиям, установленным законодательством о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции; выдачу федеральных специальных марок для маркировки алкогольной продукции и специальных марок для маркировки табака и табачных изделий, производимых на территории России;
4. регистрирует в установленном порядке: договоры коммерческой концессии ; контрольно-кассовую технику, используемую организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с законодательством РФ;
5. ведет в установленном порядке: учет всех налогоплательщиков; государственный реестр выданных лицензий, лицензий, действие которых приостановлено, и аннулированных лицензий на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции; Единый государственный реестр юридических лиц, Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и Единый государственный реестр налогоплательщиков; реестр лицензий на осуществление деятельности по изготовлению защищенной от подделок полиграфической продукции, в том числе ценных бумаг, а также торговли указанной продукцией; единый государственный реестр лотерей, государственный реестр всероссийских лотерей; реестр лицензий на осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр и (или) пари, в том числе с использованием игровых столов и иного игрового оборудования, в помещениях казино (деятельности казино) и реестр лицензий на осуществление деятельности по организации и проведению азартных игр и (или) пари, в том числе с использованием игрового оборудования (кроме игровых столов); единую государственную автоматизированную информационную систему учета объема производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции;
6. бесплатно информирует (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставляет формы налоговой отчетности и разъясняет порядок их заполнения;
7. осуществляет в установленном законодательством РФ порядке возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов и сборов, а также пеней и штрафов;
8. принимает в установленном законодательством РФ порядке решения об изменении сроков уплаты налогов, сборов и пеней;
9. устанавливает (утверждает): форму налогового уведомления; форму требования об уплате налога; форму заявления о постановке на учет в налоговом органе; форму уведомления о постановке на учет в налоговом органе; форму свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; форму решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки; форму и требования к составлению акта налоговой проверки; форму акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушении лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами, законодательства о налогах и сборах (в том числе о совершении налоговых правонарушений), и требования к его составлению; форму представления налоговыми агентами в налоговый орган сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов за налоговый период; форму справки о полученных физическими лицами доходах и удержанных суммах налога; форму представления в налоговый орган налоговым агентом информации о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период; форму заявления о возврате удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам; форму представления в налоговый орган органами, выдающими в установленном порядке лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира, объектами водных биологических ресурсов , сведений о выданных лицензиях (разрешениях), сумме сбора, подлежащей уплате по каждой лицензии (разрешению), а также сведений о сроках уплаты сбора; форму представления организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими пользование объектами животного мира на основании лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира, в налоговые органы по месту своего учета сведений о полученных лицензиях (разрешениях) на пользование объектами животного мира, суммах сбора, подлежащих уплате, и суммах фактически уплаченных сборов; перечень документов, представляемых организациями и индивидуальными предпринимателями в налоговый орган для зачета или возврата сумм сбора по нереализованным лицензиям (разрешениям) на пользование объектами животного мира; форму представления в налоговые органы организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими пользование объектами водных биологических ресурсов на основании лицензии (разрешения) на пользование объектами водных биологических ресурсов, сведений о полученных лицензиях (разрешениях) на пользование объектами водных биологических ресурсов, суммах сбора, подлежащих уплате в виде разового и регулярных взносов; форму заявления о постановке на учет в налоговом органе налогоплательщика при выполнении соглашения о разделе продукции; форму свидетельства о постановке на учет в налоговом органе налогоплательщика при выполнении соглашения о разделе продукции; форму представления органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств, сведений о транспортных средствах, зарегистрированных или снятых с регистрации в этих органах, а также о лицах, на которых зарегистрированы транспортные средства; форму заявления налогоплательщика о регистрации объекта (объектов) налогообложения налогом на игорный бизнес ; формы уведомлений об открытии (закрытии) счетов (вкладов) в иностранной валюте (в валюте Российской Федерации) в банках за пределами территории Российской Федерации; форму уведомления о наличии счетов в банках за пределами территории Российской Федерации, открытых в соответствии с разрешениями, действие которых прекратилось;
10. разрабатывает формы и порядок заполнения расчетов по налогам, формы налоговых деклараций и иные документы в случаях, установленных законодательством РФ, и направляет их для утверждения в Минфин России;
11. представляет в соответствии с законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве) интересы Российской Федерации по обязательным платежам и (или) денежным обязательствам;
12. рассматривает уведомления о проведении стимулирующих лотерей;
13. осуществляет в установленном порядке проверку деятельности юридических лиц, физических лиц, крестьянских (фермерских) хозяйств в установленной сфере деятельности;
14. осуществляет функции главного распорядителя и получателя средств федерального бюджета, предусмотренных на содержание ФНС России и реализацию возложенных на нее функций;
15. обеспечивает в пределах своей компетенции защиту сведений, составляющих государственную тайну;
16. организует прием граждан, обеспечивает своевременное и полное рассмотрение обращений граждан, принимает по ним решения и направляет заявителям ответы в установленный законодательством РФ срок;
17. организует профессиональную подготовку работников центрального аппарата и территориальных органов ФНС России, их переподготовку, повышение квалификации и стажировку;
18. взаимодействует в установленном порядке с органами государственной власти иностранных государств и международными организациями в установленной сфере деятельности;
19. осуществляет иные функции в установленной сфере деятельности, если такие функции предусмотрены федеральными законами, нормативными правовыми актами Президента РФ или Правительства РФ.

Налоговые органы согласно ст. 31 НК РФ вправе: требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ; производить выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или налогового агента, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены; вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах; приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в банках и налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в порядке, предусмотренном НК РФ; осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Минфином России; определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги; требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований; взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ; требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сумм налогов, пени и штрафов; привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков; вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля; заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности; предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски.

Федеральная налоговая служба в целях реализации полномочий в установленной сфере деятельности имеет право:

1. организовывать проведение необходимых исследований, испытаний, экспертиз, анализов и оценок, а также научных исследований по вопросам осуществления контроля и надзора в установленной сфере деятельности;
2. запрашивать и получать сведения, необходимые для принятия решений по вопросам, отнесенным к установленной сфере деятельности;
3. давать юридическим и физическим лицам разъяснения по вопросам, отнесенным к установленной сфере деятельности;
4. осуществлять контроль за деятельностью территориальных органов ФНС России и подведомственных организаций;
5. привлекать в установленном порядке для проработки вопросов, отнесенных к установленной сфере деятельности, научные и иные организации, ученых и специалистов;
6. применять предусмотренные законодательством РФ меры ограничительного, предупредительного и профилактического характера, а также санкции, направленные на недопущение и (или) ликвидацию последствий, вызванных нарушением юридическими и физическими лицами обязательных требований в установленной сфере деятельности, в целях пресечения фактов нарушения законодательства РФ;
7. создавать совещательные и экспертные органы (советы, комиссии, группы, коллегии) в установленной сфере деятельности;
8. разрабатывать и утверждать в установленном порядке образцы форменной одежды, знаков различия и отличия, удостоверений, а также порядок ношения форменной одежды.

Федеральная налоговая служба не вправе осуществлять в установленной сфере деятельности нормативно-правовое регулирование, кроме случаев, устанавливаемых федеральными законами, указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ, а также управление государственным имуществом и оказание платных услуг.

Установленные ограничения полномочий ФНС России не распространяются на полномочия ее руководителя по управлению имуществом, закрепленным за ФНС России на праве оперативного управления, решению кадровых вопросов и вопросов организации деятельности ФНС России.

Перечень названных прав не является исчерпывающим, поскольку в процессе осуществления конкретных контрольных мероприятий налоговые органы вступают в различные правоотношения и, следовательно, приобретают новые права либо детализируют имеющиеся.

Наделение ФНС России статусом органа валютного контроля обусловило включение в его компетенцию осуществление полномочий в сфере данного вида контроля; в случае неявки без уважительной причины налогоплательщика для рассмотрения материалов налоговой проверки налоговые органы имеют право вынести решение в его отсутствие; в необходимых случаях одновременно с подачей искового заявления о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к налоговой ответственности, налоговый орган вправе направить в суд ходатайство об обеспечении иска.

Федеральной налоговой службе свойственно осуществление не только функций контрольного характера, но и полномочий, направленных на совершенствование финансовой деятельности государства в целом. В пределах своей компетенции ФНС России подготавливает предложения по совершенствованию налоговой политики, планированию налоговых поступлений, развитию налогового законодательства в Российской Федерации, а также валютного законодательства и законодательства в области производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции; участвует в переговорах о заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и осуществляет реализацию указанных соглашений; разрабатывает совместно с иными уполномоченными органами проекты федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов на соответствующий год.

В целях реализации возложенных на налоговые органы задач по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах налоговые органы в числе прочих полномочий обязаны защищать финансовые интересы государства. Налоговым органам предоставлено право возбуждать процедуру о восстановлении нарушенных прав государства в финансовой сфере посредством искового судопроизводства.

Федеральным законодательством предусмотрены различные виды исков, которые налоговые органы вправе предъявлять к налогоплательщикам и другим участниками налоговых правоотношений в суды общей юрисдикции и арбитражные суды: о взыскании налоговых санкций с лиц, допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах; признании недействительной государственной регистрации юридического лица или государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя; ликвидации организации любой организационно-правовой формы по основаниям, установленным законодательством РФ; досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите; взыскании задолженности по налогам, сборам, соответствующим пеням и штрафам в бюджеты (внебюджетные фонды), числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с конкретных основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ , предприятий), когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ основными (преобладающими, участвующими) обществами (товариществами, предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий).

Статьей 31 НК РФ предусмотрена возможность налоговых органов предъявлять иски и в иных случаях. В частности, налоговые органы имеют право обратиться в арбитражный суд с иском о привлечении банка к ответственности в случае неисполнения решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента (ст. 134 НК РФ); непредставления банком налоговым органам сведений о финансово- хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банков.

Способы защиты финансовых интересов государства посредством искового судопроизводства предусмотрены и Законом о налоговых органах, согласно ст. 7 которого налоговые органы вправе предъявлять иски: о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам; взыскании в доход соответствующего бюджета неосновательно приобретенного не по сделке, а в результате других незаконных действий.

В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» налоговые органы наряду с должником, прокурором и иными уполномоченными лицами имеют право на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании должника банкротом в связи с неисполнением обязанности по уплате обязательных платежей.

Право на обращение в суд за защитой финансовых интересов государства посредством предъявления исков возникает у налоговых органов только в случаях, когда федеральным законодательством не предусмотрены иные меры пресечения или предупреждения налоговых правонарушений или не установлен внесудебный порядок разрешения налоговых споров. Например, в силу императивности нормы о бесспорном взыскании сумм недоимок и пеней с юридических лиц (ст. 46 НК РФ) налоговые органы не могут отказаться от ее реализации и восстанавливать нарушенные права государства в порядке искового судопроизводства.

Однако на практике часто возникают ситуации, когда налоговым законодательством предусмотрен внесудебный порядок разрешения налогового спора, но исполнить принятое решение не представляется возможным ввиду отсутствия у налогоплательщика объектов, на которые обращается взыскание (банковского счета или денег на нем, ликвидного имущества). В таком случае у налогового органа возникает право обратиться в арбитражный суд о признании организации банкротом.

Являясь федеральными органами исполнительной власти, налоговые органы не наделены правом нормотворчества по регулированию общественных отношений, складывающихся в налоговой сфере.

В целях единообразного применения налогово-правовых норм на всей территории Российской Федерации налоговые органы издают методические указания, приказы и инструкции, регулирующие деятельность территориальных налоговых органов. Эти документы не относятся к нормативным документам, поэтому не имеют обязательной юридической силы для участников налоговых правоотношений. Формально акты подобного рода обязательны для исполнения только нижестоящими налоговыми структурами, а при разрешении налоговых споров они оцениваются судами так же, как и иные представленные сторонами письменные доказательства .

Федеральная налоговая служба и ее территориальные подразделения проводят разъяснительную работу в отношении применения законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. В этих целях налоговые органы бесплатно информируют налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, предоставляют налогоплательщикам формы установленной отчетности, разъясняют порядок их заполнения, порядок исчисления и уплаты налогов и сборов и обеспечивают налогоплательщиков иной необходимой информацией.

Возложенные на налоговые органы функции и полномочия осуществляются ФНС России непосредственно либо через ее территориальные подразделения.

Полномочия налоговых органов конкретизированы по кругу их должностных лиц. В ст. 8 Закона о налоговых органах перечислены следующие права, реализация которых возможна только начальниками налоговых органов и их заместителями: выносить решения о привлечении граждан, органов и организаций к ответственности за совершение налоговых правонарушений; взыскивать недоимки по налогам и пени; возбуждать ходатайства о запрещении в установленном порядке занятий индивидуальной трудовой деятельностью; предъявлять иски в суде общей юрисдикции и арбитражном суде; налагать административные штрафы; создавать налоговые посты.

Остальные полномочия налоговых органов могут реализовываться их должностными лицами, т. е. сотрудниками налоговых органов, которым в соответствии с квалификацией, стажем работы и занимаемой должностью присваиваются классные чины.

Должностные лица налоговых органов имеют специальные звания и занимают должности не ниже должности налогового инспектора.

Реализация некоторых полномочий должностных лиц налоговых органов возможна только при наличии согласия (санкции) начальника налогового органа или его заместителя. Например, налоговым законодательством устанавливаются особые процедуры доступа должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение налогоплательщика для проведения налоговой проверки. Согласно п. 1 ст. 91 НК РФ основанием доступа должностных лиц является постановление (решение) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки, следовательно, право на вхождение в помещение налогоплательщика имеют те должностные лица налоговых органов, которые указаны в постановлении о проведении налоговой проверки.

Составным элементом компетенции налоговых органов являются их обязанности, установленные ст. 32 НК РФ. Основополагающей обязанностью налоговых органов, обусловленной целями создания и задачами деятельности, является осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Остальные обязанности налоговых органов служат средством обеспечения вышеназванной, развивают и конкретизируют ее.

Налоговые органы обязаны: соблюдать законодательство о налогах и сборах; вести в установленном порядке учет налогоплательщиков; бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения; осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ; соблюдать налоговую тайну; направлять налогоплательщику или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в предусмотренных законодательством случаях - налоговое уведомление и требование об уплате налога или сбора и др.

Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора), направленного налогоплательщику (плательщику сбора) на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщик (плательщик сбора) не уплатил в полном объеме указанные в данном требовании суммы недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержавшего признаки преступления , соответствующих пеней и штрафов, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела .

Обязанности налоговых органов, так же как и права, конкретизированы по кругу их должностных лиц. В соответствии с принципом разделения полномочий должностные лица налоговых органов обязаны: действовать в строгом соответствии с НК РФ и иными федеральными законами; реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов; корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство.

Обязанности налоговых органов имеют два аспекта: корреспонденция (соотношение) с правами налогоплательщиков и налоговых агентов и обеспечение фискальных интересов государства.

Поскольку перечень прав налогоплательщиков и налоговых агентов не является исчерпывающим, на налоговые органы могут быть возложены другие обязанности, предусмотренные НК РФ и иными федеральными законами.

Налоговым кодексом РФ дан общий перечень обязанностей должностных лиц налоговых органов как государственных служащих .

Конкретизируются обязанности должностных лиц налоговых органов некоторыми статьями НК РФ, а также иными федеральными законами. Например, ст. 92 и 94 НК РФ устанавливают обязанность должностного лица налогового органа при производстве осмотра или выемки документов составлять протокол; согласно ст. 104 НК РФ до обращения в суд налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции.

На основании Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» налоговые органы обязаны (ст. 7): осуществлять контроль за соблюдением организациями и индивидуальными предпринимателями требований указанного Федерального закона; осуществлять контроль за полнотой учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей; проверять документы, связанные с применением организациями и индивидуальными предпринимателями контрольно-кассовой техники, получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проведении проверок; проводить проверки выдачи организациями и индивидуальными предпринимателями кассовых чеков ; налагать штрафы в случаях и порядке, которые установлены Ко АП РФ, на организации и индивидуальных предпринимателей, которые нарушают требования данного Закона.

Налоговым кодексом РФ установлена презумпция правомерности действий и актов (как нормативного, так и индивидуального содержания) налоговых органов, вытекающая из положения о том, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия.

Налоговые органы, таможенные органы и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, принятых мерах по их пресечению, проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Налоговые правоотношения представляют собой особый вид финансовых правоотношений, урегулированных нормами налогового права. Налоговые правоотношения - это отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов,действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговые правоотношения имеют несколько существенных признаков и особенностей:
1) налоговое правоотношение - это общественно значимоеотношение. Данные правоотношения возникают между определенными лицами (юридическими и физическими) и имеют общественную значимость в первую очередь в сфере налогообложения.
Личные взаимоотношения, например между налогоплательщикоми руководителем налогового органа, не носят общественно значимого характера и не требуют специального правового регулирования нормами налогового права;
2) налоговые правоотношения регулируются нормами налогового права, т. е. эти отношения возникают на основе норм налогового права, складываются в соответствии с правовыми предписаниями и осуществляются в пределах норм налогового права и прекращаются на их основе. Например, приобретение имуществафизическим лицом является основанием возникновения отношений по уплате соответственного налога. Владение имуществом и все, что связано с этим, влечет отношения по порядку исчисления и периодичности уплаты налога, а продажа имущества другому лицу одновременно будет основанием для прекращения налоговых правоотношений;
3) налоговые правоотношения представляют собой юридическую связь субъектов таких правовых отношений посредствомсубъективных прав и юридических обязанностей. При этом субъективное право принадлежит управомоченному лицу, которое выступает в правоотношении в качестве, например, налогового органа и обладает определенными правомочиями. Носитель же юридической обязанности является в правоотношении обязанным лицом и выступает в качестве налогоплательщика, который обязан совершить в пользу государства определенные юридически значимыедействия (например, исполнить обязанность по уплате налога или сбора) либо воздержаться от какихлибо действий (например, воздержаться от нарушения норм налогового законодательства);

4) налоговые правоотношения основаны на властных отношениях, поскольку с одной стороны в них всегда выступают государственный орган или орган, уполномоченный государством.
Однако это не означает обладание этими органами исключительным приоритетом в налоговых правоотношениях, так как с другой стороны установлены меры защиты от незаконных действийналоговых органов и их должностных лиц;
5) налоговые правоотношения - это отношения, возникающие по поводу денежных средств и уплаты их в доход государства,а также по поводу приобретения определенных прав или разрешений (в отношении сборов). При этом уплата налога носит односторонний характер и не предусматривает какоелибо встречное удовлетворение;
6) налоговые правоотношения являются четко определенными, конкретными отношениями. Это связано с их характером и невозможностью, без соответствующего закрепления в норме налогового права, вносить какиелибо изменения и дополнения.
Наряду с указанными признаками налоговые правоотношения, как и любые иные правоотношения, характеризуются наличием идеологического характера, так как право и связанные с ним явления выражают государственную волю и государственную идеологию1. Основания возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений установлены налоговым законодательством.
Необходимо также сказать и об отношениях по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также отношениях, возникающих в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, к которым законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

5. Метод налогового права. Метод налогового права – это обусловленная спецификой предмета налогового права совокупность способов, приёмов, средств правового воздействия на налоговые отношения. Основным является императивный метод - метод властных предписаний со стороны государства и его уполномоченных органов, других участников правоотношений. Его используют как определенную меру долж-ного поведения, обеспечивающую принудительное воздействие в случае неисполнения установленного предписания. Метод рекомендаций (дача разъяснений по налоговым вопросам, формы и образцы документации) и согласования является публичной отраслью права. Налоговое право не должно опираться на диспозитивный метод, однако в редких случаях ис-пользуется договорной метод, а при регулировании отдельных налоговых отношений применяются нормы гражданского законодательства.

Если говорить о понятии и видах налоговых правоотношений, то прежде всего необходимо обратиться к нормам НК РФ, определяющим отношения, которые регулируются законодательством о налогах и сборах. Это отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов, страховых взносов, а также отношения, возникающие в рамках налогового контроля, при обжаловании актов налоговиков, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 ст. 2 НК РФ).

В связи с этим выделяют две большие группы налоговых правоотношений:

• регулятивные, к коим относится все, что касается установления и введения в действие налогов, сборов, взносов;
• охранительные. Это отношения, возникающие в процессе налогового контроля, в частности, отношения по привлечению к налоговой ответственности.

Но, конечно, это не единственно возможная классификация налоговых правоотношений.

Виды налоговых правоотношений в зависимости от разных критериев

Все налоговые правоотношения по характеру налоговых норм можно разделить на:

• материальные. Под ними подразумеваются отношения, касающиеся исчисления и уплаты налога (сбора, взносов);
• процессуальные. Имеются в виду отношения, возникающие при назначении и осуществлении налоговых проверок, при привлечении организаций и ИП к ответственности и т.д.

У всякого налогового правоотношения есть субъект, объект и содержание. Так вот по субъектному составу правоотношения делят на:

• отношения, возникающие между РФ и субъектами РФ, между РФ и муниципальными образованиями, между субъектами РФ и муниципальными образованиями (по поводу установления и введения налогов и сборов, в первую очередь региональных и местных);
• отношения между государством (муниципальными образованиями) в лице уполномоченных органов и налогоплательщиками, а также иными участниками налоговых правоотношений.

В свою очередь отношения, возникающие между налоговыми органами и налогоплательщиками, подразделяют на основные и дополнительные (сопутствующие). К основным относят, к примеру, отношения, связанные с уплатой налогов, сборов, взносов, а к дополнительным - допустим, отношения, возникающие при постановке на учет ККТ и др.

Налоговые правоотношения – это охраняемое гос. общественное отношение, возникающие в сфере налогообложения, которые представляют собой социально значимую связь субъектов посредством прав и обязанностей, предусмотренных нормами налогового права.

Налоговые правоотношения – это властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, а также отношения, возникающие в процессе налогового контроля и привлечения обязанных субъектов к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Налоговые правоотношения – это общественные отношения, урегулированные налоговым законодательством.

Элементы налоговых правоотношений.

1. Субъекты:

· налогоплательщики и плательщики сборов;

· налоговые агенты;

· ФНС и ее территориальные подразделения

· ФТС и ее территориальные подразделения;

· Минфин, финансовые органы субъектов РФ и финансовые органы районов и городов – при решение вопроса предусмотренных НК;

· государственные и муниципальные органы, уполномоченные ими и должностные лица, осуществляющие прием и взимания налогов и сборов, а также контроль за своевременность ее уплаты;

· органы МВД – при решении вопросов отнесенных к их компетенции НК.

2. Объекты, т.е. сами налоги и сборы, размеры которых устанавливаются налоговым законодательством;

Налогоплательщики и плательщики сборов, на которых возложены обязанности по уплате налогов и сборов. Одним из критериев отнесения к физическим лицам или организации к налогоплательщикам является предполагаемая возможность уплачивать налоги и сборы. Физ. лица и организации приобретают налоговый правовой статус по причине предполагаемой возможности вступления в налоговые правоотношения с гос. или МО относительно уплаты установленных налогов и сборов. Предпологаемость уплачивать налог возлагается на физ. лицо или организацию с момента возникновения обстоятельств установленных в законодательстве о налогах и сборах и предусматривающих уплату данного конкретного налога. Налогоплательщики в качестве субъекта налогового права подразделяются на две группы:

a. организации;

b. физ. лица.

Понятие налогоплательщики – организации включает в себя:

1. юр. лиц созданных в соответствие с законодательством РФ;

2. иностранные организации, т.е. иностр. юр. лица, компании и др. корпоративные образования обладающее гражданской правоспособностью и созданные в соответствие с законодательством ин. государства, международные организации и их филиалы и представительства созданные на территории РФ.

К числу организаций расположенные на территории РФ при условии, что законодательством о налогах и сборах на них возложена обязанность уплачивать конкретные налоги. Филиалы и обособленные представительства РФ не являются налогоплательщиками, а только исполняют налоговые обязанности головного

Понятие налогоплательщики – физ. лица включает в себя:

2. ин. гр-не;

3. лиц без гр-ва.

Кроме того, среди физ. лиц выделяются:

1. налоговые резиденты РФ, т.е. физ. лица находившиеся на территории РФ в общей сложности не мене 183 дней в течении года

2. ИП, т.е. фи. лица имеющие регистрацию в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юр. лица, а также адвокаты, частные нотариусы, частные охранники и частные детективы. ИП приобретают правовой статус налогоплательщика не зависимо от правового статуса предпринимателя. Физ. лица осуществляющие ПД без образования юр. лица, но не имеющие регистрацию в кач-ве ИП (нарушение требований гражданского законодательства) при исполнении налоговых обязательств не вправе ссылаться, что они являются ИП.

Основой правового статуса налогоплательщика является налоговая правосубъектность, т.е. предусмотренная нормами налогового права возможность или способность быть субъектом налогового права. налоговая правосубъктность состоит правоспособности и дееспособности. Налоговая правоспособность – это возможность меть права и нести обязанности по поводу объектов налоговых правоотношений. Она предпологает юр. характеристику лица и дает возможность быть участником налогового правоотношение. Налоговая дееспособность – это предусмотренная нормами налогового права способность лица своими действиями приобретать и реализовывать свои права и выполнять возложенные на него обязанности. Налоговая правоспособность и дееспособность, тесно взаимосвязанные и дополняют друг друга. Налоговая правоспособность возникает с момента (например, с момента рождения ребенка), а дееспособность по достижении определенного условия (например, регистрации в кач-ве ИП, достижение определенного возраста и т.д.). В налоговом праве возникновение правоспособности и дееспособности часто совпадают, например: с регистрации Устава юр. лица и постановки его в налоговом органе по представлению отчета о деятельности, а в случае уклонения применяются меры гос. принуждения. Налогоплательщик – это особый правовой статус лица, на которого возлагается обязанность уплачивать налоги и сборы.

Для обеспечения и защиту прав налогоплательщиков и плательщиков сборов установлены след. гарантии реализации этих прав:

1. право установлены обязанностями должностных лиц и не исполнение или ненадлежащее исполнение этих обязанностей влечет за собой ответственность таких должностных лиц;

2. налогоплательщикам и плательщикам сборов гарантируется защита их прав и законных интересов:

· законодательная защита – в порядке обжалования не правомерных действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов в выше стоящие налоговые органы;

· судебная защита.

Налогоплательщикам м.б. предоставлены след. права:

1. получать от мин. финаносов, налоговых органов про месту учета бесплатную информацию о законодательстве о налогах и сборах;

2. использовать налоговых льгот;

3. требовать соблюдения налоговой тайны;

4. не выполнять не правомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц;

5. обжаловать акты налоговых органов и действия (бездействия) их должностных лиц;

6. требовать полного возмещения убытков причиненных не законными решениями налоговых органов и незаконными действия (бездействием) их должностных лиц;

7. и др. права установленные законодательством.

Налогоплательщики плательщики обязаны:

1. в зависимости от юр. фактов лежащих в основе возникновения обязанностей:

· уплачивать установленные законодательством налоги. своевременная и в полном объеме уплаты налогов является основной обязанностью налогоплательщика. Данная обязанность возникает с момента вступления в законную силу НПА предусматривающего уплату конкретного определенного налога;

· вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения;

· представлять в налоговый орган по месту своего учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать. Налоговая декларация – это письменное заявления налогоплательщика о доходах, расходах, а также об объекта налогообложения и иные данные, предусмотренные НК РФ. Налоговая декларация заполняется на спец. бланке, установленные налоговым законодательством. Налоговая декларация подается в налоговый орган, а также иным способом (по почте). Налоговый орган не вправе отказать в требовании налогоплательщика о проставлении даты принятия в копии налоговой декларации. Налоговый орган не вправе требовать внесения;

· представлять налоговым органами и их должностным лицам документы необходимые для исчисления и уплаты налогов;

· выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений налогового законодательства;

· не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при осуществлении ими служебной обязанности;

· в течение 3-х лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) налоги, а также подтверждающие произведенные расходы;

· постановка на учет в налоговых органах;

· предоставление налоговому органу необходимой информации и документов;

2. В зависимости от императивности возложения обязанности налогоплательщиков. Большинство обязанностей прямо зафиксированы НК РФ, входит в общий правовой статус налогоплательщика и не требует введения доп. действий. К таким обязанностей относятся обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы. Вместе с тем возложение на налогоплательщика некоторых обязанностей возможна только в силу указания на то НПАК. К числу таким обязанностей относится обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения (в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете).\

3. В зависимости от принадлежности статуса налогоплательщика выделяются обязанности для налогоплательщиков – организаций и ИП, которые обязаны в письменной форме сообщать в налоговый орган по месту своего учета:

· об открытии или закрытия счетов в коммерческих банках в срок 7 дней;

· об участии в иностранных и Российских организациях в срок 1 месяц с момента участия;

· о реорганизации, ликвидации, банкротстве в срок 3 дня с момента принятия соответствующего решения;

· о филиалах и др. обособленных подразделениях на территории РФ в срок в 1 месяц с момента их создания, реорганизации, ликвидации;

Налогоплательщики могут нести иные обязанности установленные федеральным законодательством, т.к. обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов) установленные НК не является исчерпывающим. Не выполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных обязанностей образует соответствующий состав налогового правонарушения. Субъекты, уплачивающие налоги и сборы в связи с перемещением товаров ч\з таможенную границу РФ также несут обязанности установленные таможенным законодательством.

Взаимозависимые лица - это лица, кот. могут оказывать влияние на условие или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых лиц. Для признания взаимозависимости лица учитывает влияние лица над другими лица путем доли капитала. Взаимозависимыми лицами являются:

1. организации, которые прямо или косвенно участвует в другой и долей такого участия более 25%;

2. физ. лица и компания, если это лицо прямо или косвенно участвует в этой компании и доля такого участия составляет более 25%;

3. организации, в кот. прямо или косвенно участвует одно и тоже физ. лицо причем доля его участия в каждой организации более 25%;

4. компания и лицо, кот. наделено полномочиями назначать либо ее единоличный исполнительный орган либо не мене 50% состава директоров;

5. организации если их единоличный исполнительный орган либо не менее половины совета директоров одним и тем же лицом;

6. компании, где совет директоров более чем на половину состоит из тех же физ. лиц;

7. организация и лицо, наделенное полномочиями ее единоличного исполнительного органа;

8. компании, где функции ЕИО выполняет одно и тоже лицо;

9. юр. лица или физ. лица, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет боле 50%;

10. физ. лицо и его родственники: супруг супруга, родители, дети, братья и сестры, опекуны и подопечные.

Согласно ст. 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взимание налогов является одной из основ жизнедеятельности государства. В современных условиях развитие России как государства с рыночной формой экономики органически связано с налоговой деятельностью и ее правовым механизмом.

Обязательный характер налога и его принудительное изъятие в доход бюджетной системы обусловлены необходимостью публичной деятельности государства в целях управления обществом, обеспечения безопасности, охраны материальных благ и удовлетворения элементарных потребностей социальной жизни.

Современное налоговое право Российской Федерации активно воздействует на общественную жизнь, происходит постоянная смена правовых режимов налогообложения физических лиц и организаций. После введения в действие НК РФ налоговое регулирование пополнилось многими новыми механизмами, методами, стало охватывать большее количество общественных отношений.

Налоговое право в целом призвано стабилизировать конфликт частных и публичных интересов в финансовой сфере. В качестве универсального инструмента управления налогообложением право способно не только реагировать на соответствующие изменения, упорядочивая их, но и обеспечить развитие общественных отношений в нужном для общества направлении. Умелое использование налоговых норм, из которых состоит налоговое право, придает финансовой деятельности государства наибольшую эффективность.

Вместе с тем налоговые нормы сами по себе не являются защитой от негативных процессов в сфере фискальных интересов государства, поскольку должны применяться комплексно и в строго определенном порядке. Законодатель, формируя, а правоприменитель -- реализуя право, обязаны учитывать адекватность выбранных налоговых норм поставленным целям, поскольку эффективность регулирования определяется не только разовыми результатами, но и регулярностью, устойчивостью.

Налоговое право -- официальный (государственный) регулятор общественных отношений, складывающихся в сфере налогообложения. Устанавливая юридические предписания (налогово-правовые нормы), оно тем самым придает налогообложению правовую форму, в результате чего возникают особые, урегулированные правом общественные отношения -- налоговые правоотношения. Через подобное нормативное воздействие государство придает процессу изъятия части частной собственности легитимный характер, переводит его под свою юрисдикцию и защиту.

Налоговые правоотношения -- это общественные отношения, урегулированные нормами налогового права, носящие властно-имущественный характер и выражающие публичные интересы.

Будучи урегулированными нормами права, налоговые отношения систематизируются, приобретают устойчивость и начинают развиваться в векторе, заданном государством. Опосредуя процесс налогообложения нормами права, государство получает возможность контролировать финансово-хозяйственную деятельность частных собственников и при необходимости управлять ею. Под воздействием правовых норм участники налоговых правоотношений наделяются правосубъектностью, юридическими правами и обязанностями в налоговой сфере.

В целях достижения баланса между публичными и частными финансовыми интересами в сфере налогообложения государство максимально реализует все правовые регуляторы. В налоговом законодательстве содержатся регулирующие, запрещающие, обязывающие, поощрительные нормы, посредством которых налоговое право очерчивает необходимые, общественно значимые или полезные варианты поведения налогоплательщиков и государства, ограничивает в должной мере частные финансовые интересы и одновременно не позволяет публичному фискальному интересу преобладать в предпринимательской деятельности. Нормы налогового законодательства устанавливают и меры юридической ответственности за противоправное поведение субъектов.

Таким образом, налоговые правоотношения -- это центральное звено механизма налогово-правового регулирования, основной канал реализации налогового права.

Важно обратить внимание, что налоговые отношения сами по себе в обществе не складываются, они не возникают в качестве фактических. Напротив, отчисление части своего дохода в пользу государства противоречит природе предпринимательской деятельности и не свойственно человеческой природе. Однако без этих отчислений государство не сможет функционировать. Поэтому изъятие части дохода с частной собственности возможно только через правовые предписания, обеспеченные государственным принуждением. С этих позиций правовое регулирование налогообложения является социально необходимым. Налоговые правоотношения возникают только как правовые и в другом качестве существовать не могут.

Налоговые правоотношения наряду с уголовными, процессуальными, административными представляют собой классический пример общественных отношений, вызванных к жизни нормой права. Вместе с тем норма налогового права сама по себе, «в одиночку», не может вызвать к жизни налоговое правоотношение. Наряду с ней предпосылками возникновения налоговых правоотношений являются юридические факты и налоговая правосубъектность.

Как мы уже знаем, налог по своей сущности -- экономическая категория, основанная на имущественных и стоимостных отношениях. Устанавливая налоговые правоотношения, государство не может правовыми средствами субъективно изменять изначальную природу этих отношений. В противном случае налоговое право разрушило бы сложившиеся экономические связи в обществе. Посредством создания налогово-правовых норм и их реализации в налоговых правоотношениях государство может лишь направлять экономическую деятельность в желаемое для себя русло, поощрять определенные финансовые процессы либо, напротив, сдерживать отдельные имущественные отношения, противостоять неблагоприятному для себя поведению частных субъектов в финансовой сфере. Одновременно не будем забывать, что государство крайне заинтересовано в правовом регулировании налоговых отношений.

После правового оформления налоговые отношения не утрачивают своего экономического (имущественного) содержания. Налоговое право придает юридическую оболочку процессам формирования собственности частных субъектов в целях последующего отслеживания правильности налоговых отчислений в бюджет. Пределы правового воздействия на налоговую сферу могут меняться в зависимости от конкретных экономических, политических и исторических условий развития государства.

Следовательно, налоговые правоотношения возникают не в силу того, что законодатель изобрел норму налогового права, а потому, что отношения по изъятию части частной собственности в доход государства не могут существовать ни в какой иной форме. Формирование бюджета государства за счет налоговых отчислений обусловлено рядом экономических и социальных причин, проверено историческим опытом всех развитых цивилизаций. В финансовой сфере государство старается в должной мере сочетать публичные и частные интересы, выражая их баланс в нормах налогового права и в конечном счете реализуя в налоговых правоотношениях.

Налоговые правоотношения являются разновидностью финансовых правоотношений, поэтому им присущи все признаки последних, но они имеют и характерные черты.

Налоговым правоотношениям свойственны следующие общеправовые признаки.

• 1. Формальная определенность. Налоговые правоотношения регулируют четко определенные связи, возникающие между определенными субъектами. Они возникают, прекращаются или изменяются только на основе правовых норм, которые непосредственно моделируют налоговые правоотношения и реализуются через них. Именно правоотношения придают движение налоговым нормам, реализуют их цели и задачи, выражают регулятивный и охранительный потенциалы, показывают степень эффективности правового воздействия на сферу налогообложения. В налоговом праве норма и правоотношение находятся в причинно- следственной связи, которую можно представить в виде цепочки «налоговая норма -- налоговое правоотношение».
• 2. Связь участников налоговых правоотношений юридическими правами и обязанностями. В рамках налогового правоотношения праву одной стороны соответствует обязанность другой, и наоборот. Участники налоговых правоотношений выступают по отношению друг к другу как управомоченные и правообязанные лица, интересы одного могут быть реализованы лишь через деяния другого. Например, п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляет налогоплательщику право получать от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, о налоговом законодательстве и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения. Названному праву корреспондирует установленная абз. 4 п. 2 ст. 32 НК РФ обязанность налоговых органов бесплатно предоставлять такую информацию и документы налогоплательщику.

Правовое отношение (и налоговое в том числе) может быть установлено только между самостоятельными и равными (с точки зрения закона) сторонами. Применительно к налоговому праву такое равенство не следует понимать в абсолютном смысле слова, как, например, равенство сторон договора в гражданском праве. Здесь нет равенства и в смысле «выравнивания» по каким-либо критериям, как, например, финансовое выравнивание субъектов РФ в бюджетном праве. В налоговых правоотношениях равенство сторон означает наличие у каждого участника прав и обязанностей, а не прав у одной и обязанностей у другой. Так, ст. 21 НК РФ устанавливает права налогоплательщиков, а ст. 23 -- их обязанности; ст. 24 -- права и обязанности налоговых агентов; ст. 31 -- права налоговых органов, а ст. 32 -- их обязанности.

Равенство и самостоятельность участников налоговых правоотношений означает также наличие у каждой из сторон реальной возможности вернуть другую в русло законно установленного поведения, если последняя выходит из него и нарушает тем самым законные права другой. В отношении налогоплательщиков со стороны государства применяются меры ответственности за нарушения налогового законодательства (главы 16 и 18 НК РФ); в свою очередь, налогоплательщик имеет право на обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц (глава 19 НК РФ).

Наличие законодательно установленных прав и обязанностей участников налоговых правоотношений дает основания каждой стороне рассматривать себя в качестве равной другой. Вместе с тем, учитывая публичную природу и властный характер налогового права, следует отметить, что каждая из сторон налогового правоотношения видит в другой средство для достижения желаемой цели. Каждая сторона вправе рассчитывать на определенное, ожидаемое поведение другой стороны. В свою очередь, последняя также ожидает, что первая точно выполнит лежащие на ней юридические обязанности, т.е. будет вести себя надлежащим образом. Например, устанавливая в ежегодно принимаемых федеральных законах о федеральном бюджете нормы о налоговых доходах, государство рассчитывает на добросовестное выполнение налогоплательщиками своих фискальных обязанностей и ожидает своевременного и в полном объеме поступления запланированных доходов. Налогоплательщик же, выполняя налоговую обязанность перед государством, вправе рассчитывать на соблюдение его прав при налогообложении, стабильность налоговых ставок, поощрение его правомерного поведения и т.д.

3. Волевой характер налоговых правоотношений. Это проявляется в двух аспектах. Во-первых, налоговые правоотношения возникают только на основе нормы налогового права, которая устанавливается по воле государства; во-вторых, налоговое правоотношение возникает и реализуется не автоматически, а только при наличии к тому воли хотя бы одной из его сторон. Например, на основании абз. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном налоговым законодательством. Вместе с тем п. 2 ст. 56 НК РФ предоставляет налогоплательщику в отдельных случаях право отказаться от использования льгот или приостановить их использование. Таким образом, при наличии норм права, разрешающих льготное налогообложение, правоотношение по использованию налоговых льгот может возникнуть и бьггь реализовано только при наличии к тому воли налогоплательщика и совершении им активных действий (исключении имущества из налогооблагаемой базы, ведении отдельного учета операций по производству и реализации подакцизных товаров и т.д.).

Наличие налоговой нормы еще не означает, что на ее основе обязательно возникнет налоговое правоотношение. Без заинтересованности в ее реализации и без осуществления действий со стороны хотя бы одного из субъектов налоговое правоотношение не возникнет и тем более не будет развиваться. Только в процессе взаимодействия участники налоговых правоотношений смогут реализовать предоставленные им права и выполнить возложенные на них обязанности.

Качество юридического взаимодействия сторон, а также полнота достигнутого ими в результате такого взаимодействия результата оказывают прямое влияние на эффективность налогового правоотношения.

4. Индивидуализация субъектов. Налоговые правоотношения отличаются определенностью прав и обязанностей субъектов, координацией их взаимного поведения. Участники налоговых правоотношений всегда известны. Учитывая властный характер налоговых отношений, одной стороной всегда будет выступать государство -- самостоятельно или в лице компетентного органа. При постановке на налоговый учет каждый налогоплательщик получает индивидуальный номер, прикрепляется к определенной налоговой инспекции. В результате налоговые правоотношения являются не абстрактной связью, а упорядоченным правовыми нормами взаимодействием известных лиц.

Степень конкретизации налоговых правоотношений может быть различной.

Минимально конкретизированы налоговые правоотношения, возникающие непосредственно из законодательства. Например, согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы; согласно ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам. В подобных случаях адресаты юридической нормы индивидуально не определены, они имеют общие и одинаковые права и несут равные обязанности независимо от каких-либо условий. Конкретизация подобных налоговых правоотношений будет осуществляться по мере появления объектов, подлежащих налогообложению или декларированию, субъектов, осуществивших расходы, не соответствующие их доходам, и т.д.

Средняя степень конкретизации присуща налоговым правоотношениям, в которых индивидуализирован не только субъект, но и объект правоотношения. Так, организации обязаны уплачивать налог на прибыль по ставке 24%, физические лица -- налог на доходы по ставке 13%, налоговые органы обязаны осуществлять возврат излишне уплаченных налогов и т.д.

Максимальная степень конкретизации присуща тем налоговым правоотношениям, в которых точно известно, какие именно действия должно совершить обязанное лицо в интересах управомоченного. Здесь индивидуально определены объект, субъекты и содержание их прав и обязанностей. Например, в правоотношении по производству камеральной налоговой проверки известны субъекты -- налоговый орган определенного территориального уровня и индивидуально-определенный налогоплательщик, объект -- налоговые декларации за отчетный период, а также права и обязанности сторон, установленные ст. 88 НК РФ.

5. Охрана налоговых правоотношений государством. Каждая налоговая норма и, как следствие, возникающее на ее основе налоговое правоотношение имеют санкции за нарушение установленного порядка поведения. В идеальном варианте реализация налоговых правоотношений должна иметь место без применения мер государственного принуждения. В случае же нарушения налогового законодательства возникает ответная реакция государственного охранительного механизма: НК РФ установлена ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах (главы 16 и 18), другие федеральные законы устанавливают меры ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков, за неправомерные действия или бездействие должностных лиц и иных работников органов внутренних дел, допущенные ими при реализации налоговых полномочий.

Государственная защита налоговых правоотношений показывает заинтересованность властного субъекта в наличии и поддержании установленного порядка в налоговой сфере. Даже деликтные налоговые правоотношения (возникающие из совершения налогового правонарушения) охраняются государством. Это не свидетельствует о том, что государство заинтересовано в совершении налоговых правонарушений. Публичный интерес при обнаружении таких деликтов заключается в обеспечении законности и сохранении правопорядка в процессе привлечения виновных к ответственности. Поэтому при производстве дела о налоговом правонарушении государство устанавливает и гарантирует соблюдение необходимых процедурных и процессуальных действий, направленных на пресечение, выявление правонарушения, компенсацию государству причиненного имущественного вреда и убытков, наказание виновного с одновременным соблюдением прав человека (ст. 100--105 НК РФ).

Поскольку сфера возникновения всех налоговых правоотношений -- финансовая деятельность государства по аккумулированию публичных доходов, то специфика этой области общественной жизни обусловливает следующие характерные черты налоговых правоотношений.

• 1. Возникновение и функционирование в процессе налоговой деятельности государства. Это деятельности по образованию за счет налоговых поступлений государственных и муниципальных фондов денежных средств в публичных целях.
• 2. Имущественный характер. Налоговые правоотношения являются разновидностью финансовых отношений, в основе которых лежат имущественные и связанные с ними неимущественные отношения, носящие публичный характер. Правовое регулирование налогообложения не может обойтись и без установления процедурно-процессуальных норм, на основе которых возникают и функционируют процессуальные (организационные) правоотношения. Но эти правоотношения производны от материальных налоговых правоотношений, они обеспечивают движение денежных средств от налогоплательщиков в казну государства и создают охранительный механизм в налоговой сфере.
• 3. Направленность на образование государственных и муниципальных фондов денежных средств.
• 4. Участие в налоговых правоотношениях государства или муниципальных образований. Обязательным участником и воздействующим субъектом является государство или муниципальное образование непосредственно или в лице компетентных органов. Налоговые правоотношения возникают только на основе правовых норм, установленных или санкционированных государством или (в пределах компетенции) муниципальным образованием. В этих же правоотношениях государство или муниципальное образование будут обязательным участником, которому принадлежит право-требование об уплате налогов. Таким образом, особенность налоговых правоотношений состоит не только в том, что в них участвует (в качестве стороны) государство или действующий от его имени уполномоченный орган, но и в том, что оно проявляет присущие ему властные функции в данном правоотношении.
• 5. Наличие третьей стороны при исполнении налоговой обязанности. Согласно ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Тем самым Налоговый кодекс РФ допускает возможность участия в налоговых правоотношениях лиц, не являющихся налогоплательщиками, но обязанных исчислить налог, удержать его из дохода налогоплательщика и перечислить в соответствующий бюджет. Такие лица согласно ст. 24 НК РФ называются налоговыми агентами, и их наличие в качестве участников налоговых правоотношений обусловливает особенность последних.

Вышеперечисленные признаки не являются исчерпывающими, но позволяют отграничить налоговые правоотношения от иных общественных отношений, более четко определить их место и роль в финансовой деятельности государства и правовой системе общества.

Существуют разнообразные типы (виды, подвиды) налоговых правоотношений (по установлению и введению налогов, контрольные, обеспечительные, по применению налоговых льгот и т.д.), каждый из которых обладает не только общими, но и специфическими признаками, элементами структуры, содержания, формы, составом участников и т.д.

Налоговое правоотношение имеет свою структуру (состав), т.е. совокупность составляющих его взаимосвязанных элементов : субъект, объект, субъективное право и юридическую обязанность. Все элементы структуры налогового правоотношения направлены на достижение целей налоговой деятельности государства -- своевременное и полное поступление обязательных платежей в казну при одновременном соблюдении прав налогоплательщиков. Вместе с тем каждый элемент выполняет и самостоятельные, только ему присущие функции, обусловленные спецификой конкретного налогового правоотношения, в рамках которого этот элемент функционирует. В налоговом правоотношении все элементы тесно взаимосвязаны, и только в совокупности они способны вызывать к жизни и обеспечивать функционирование налоговых правоотношений. Наличие такого состава позволяет налоговому правоотношению выполнить все функции, возложенные на него в механизме налогово-правового регулирования.

Налоговое правоотношение, как отмечалось, выступает способом реализации нормы налогового права и в этом качестве выполняет следующие функции :

• детализирует круг лиц, на которых распространяет свое действие норма налогового права, что придает налоговому правоотношению индивидуальную определенность;
• переводит налоговые права и обязанности в плоскость на- логово-правового статуса конкретных субъектов; особенностью налоговых правоотношений здесь может выступать необходимость или возможность изменения состава налогового правоотношения с учетом определенных условий его осуществления (например, особенности имеют правоотношения с участием налоговых агентов, правоотношения по ведению налогового учета бюджетными учреждениями);
• * налоговое правоотношение создает конкретные ситуации для реализации мер государственного принуждения и реализации налогово-правовых санкций в случаях нарушения налогового законодательства.

Содержанием налогового правоотношения выступают права и обязанности его участников. Содержание налогового правоотношения формируется в результате действия юридических норм, волеизъявления его участников, а также в соответствии с решениями правоприменительных органов. Большинство налоговых правоотношений возникает на основании действия норм налогового права. Например, установление Налоговым кодексом РФ различных видов налогов и введение их в действие обязывают субъектов, имеющих в собственности налогооблагаемые объекты или совершающих налогооблагаемые действия, перечислять часть своих доходов в казну государства. Отдельные налоговые правоотношения возникают в результате проявления воли одной из сторон : инициатива со стороны налоговых органов по проведению дополнительной налоговой проверки; подача налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога и др. Также налоговые правоотношения могут возникать на основании решений правоприменительных органов: так возникают охранительные правоотношения по привлечению виновного налогоплательщика к ответственности, правоотношения по приостановке операций по счетам налогоплательщика в кредитной организации и т.д.

Для возникновения и развития налогового правоотношения одновременное наличие всех перечисленных оснований не обязательно.

Наряду с отмеченными на процессы возникновения и функционирования налоговых отношений влияют также качество толкования и разъяснения действующих законов, способы конкретизации положений налогового законодательства в юридических актах последующего уровня, мера доступности налогоплательщику юридической информации, уровень правовой культуры в обществе.

Тем не менее в рамках как законотворческого, так и правоприменительного процесса в налоговой сфере имеет место ряд недостатков: у законодателя отсутствуют четкие, реальные стратегические ориентиры, в тексте Налогового кодекса РФ не обозначены цели правового регулирования, не всегда верно выбирается форма правового закрепления элементов налогов или сборов и т.д. Устранение названных недостатков напрямую связано с необходимостью выявления закономерностей нормативного закрепления налоговых отношений, правильной системной организацией правовых средств, объединением их в логические комплексы (налоговые режимы), адекватным воздействием на поведение субъектов, оптимизацией сочетания элементов положительного и отрицательного правосознания.

В условиях изменений, коснувшихся практически всех сторон налоговой деятельности государства, требуется создание максимально эффективных правовых механизмов управления этими процессами. Налоговое регулирование испытывает на себе влияние не только юридических, но и социальных, экономических и политических факторов, вследствие чего принимаемые налоговые нормы порождают не только позитивные, но и негативные последствия.