Взаимоотношения сторон по договору лизинга определяются условиями договора. В этой статье мы рассмотрим, как эти условия влияют на права и обязанности лизингодателя, а также на его налоговые обязательства.
Приобретение и учет предмета лизинга
Лизингодатель обязан приобрести имущество, которое потом будет передано лизингополучателю. При этом, как правило, выбор продавца производит лизингополучатель, но договором эти полномочия могут быть возложены и на лизингодателя.
Если продавца выбирает лизингополучатель, то именно он, а не лизингодатель, несет ответственность за такой выбор.
Напомним, что лизингодатель в обязательном порядке выбирает продавца при условии, что лизингополучателем является бюджетное учреждение (абз. 3 ст. 665 ГК РФ).
В условиях договора, по которому приобретается предмет лизинга, обязательно должно быть указано, что имущество будет передано в лизинг, - это требование напрямую следует из статьи 667 ГК РФ.
При приобретении лизингового имущества важно определить, у кого на балансе оно будет учитываться. Обращаем внимание, что налоговые последствия для каждой из сторон договора лизинга во многом зависят именно от этого условия.
В момент принятия на учет лизингового имущества и при наличии счета-фактуры продавца лизингодатель принимает НДС со стоимости данного имущества к вычету.
Налог на прибыль
В этом случае лизингодатель списывает расходы на приобретение лизингового имущества через амортизацию (п. 2 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О лизинге», далее - Закон № 164-ФЗ).
Приобретенное основное средство (ОС) учитывается по первоначальной стоимости, которая складывается из расходов на приобретение, сооружение, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ). В состав таких расходов включаются таможенные пошлины, которые необходимо заплатить при ввозе имущества (письма Минфина России от 19.06.2009 № 03-03-06/1/417, от 22.04.2008 № 03-03-06/1/286).
Расходы, которые несет лизингополучатель по доведению основного средства до состояния, пригодного для использования, в первоначальную стоимость лизингового имущества, учитываемого у лизингодателя, не включаются (письма Минфина России от 19.10.2011 № 03-03-06/1/677, от 20.01.2011 № 03-03-06/1/19).
При принятии на учет имущества, предназначенного для передачи в лизинг, лизингодатель может единовременно признать расходы в размере не более 10 процентов (по ОС, относящимся к третьей - седьмой амортизационной группе, - не более 30 процентов) от первоначальной стоимости предмета лизинга (письма Минфина России от 10.03.2009 № 03-03-05/34, от 24.03.2009 № 03-03-06/1/187, ФНС России от 08.04.2009 № ШС-22-3/267, УФНС России по г. Москве от 27.04.2009 № 16-15/041125). При этом возможность применить амортизационную премию по лизинговому имуществу, по мнению контролирующих органов, должна быть обязательно закреплена в учетной политике.
Согласно пункту 4 статьи 259 НК РФ амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода ОС в эксплуатацию.
Для лизингодателя момент ввода в эксплуатацию определяется по дате передачи предмета лизинга лизингополучателю (письмо Минфина России от 11.08.2011 № 03-03-06/1/475).
При начислении амортизации лизингодатель может применять коэффициент ускоренной амортизации, но не выше 3 (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Данное правило не распространяется на основные средства первой - третьей амортизационных групп.
Сумма начисленной амортизации списывается в расходы ежемесячно (п. 3 ст. 272 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы лизингодателя на приобретение лизингового имущества учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
При методе начисления расходы на приобретение предмета лизинга учитываются лизингодателем в периоды, в которые договором предусмотрено получение лизинговых платежей. При этом размер списываемых расходов пропорционален поступающим платежам (п. 8.1 ст. 272 НК РФ).
Если лизингодатель применяет кассовый метод, то он вправе признавать в расходах стоимость лизингового имущества в соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ, т. е. после того, как фактически произведет оплату продавцу.
Обращаем внимание, что, по мнению контролирующих органов, лизингодатель не может применить амортизационную премию, если имущество учитывается на балансе лизингополучателя (письма Минфина России от 15.02.2012 № 03-03-06/1/85, от 10.03.2009 № 03-03-05/34, от 24.03.2009 № 03-03-06/1/187, ФНС России от 08.04.2009 № ШС-22-3/267, УФНС России по г. Москве от 27.04.2009 № 16-15/041125).
Налог на имущество
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ налогом на имущество облагается движимое и недвижимое имущество, которое учитывается на балансе в качестве основных средств по правилам бухучета, даже если оно передано во временное владение (пользование). Исходя из этого, с момента принятия предмета лизинга к учету на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности», лизингодатель обязан платить налог на имущество по данному основному средству (п. 4, абз. 3 п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя
В этом случае обязанность по уплате налога на имущество возникает у лизингополучателя (письмо Минфина России от 20.01.2012 № 03-05-05-01/04, п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148).
Транспортный налог
Независимо от того, у кого на балансе учитывается предмет лизинга
Если транспортные средства зарегистрированы на имя лизингодателя, то он является плательщиком транспортного налога (ст. 357 НК РФ). При этом не имеет значения, что фактически данные транспортные средства использует лизингополучатель.
Стоит также отметить, что если транспортные средства зарегистрированы на лизингодателя, но поставлены временно на учет лизингополучателем, то плательщиком транспортного налога все равно является лизингодатель (письма Минфина России от 16.05.2011 № 03-05-05-04/12, от 24.03.2009 № 03-05-05-04/01).
Передача предмета лизинга лизингополучателю
Передача лизингополучателю предмета лизинга осуществляется способом, который предусмотрен сторонами договора. Если договором предусмотрено, что имущество должно быть доставлено лизингополучателю непосредственно продавцом, обязанность передать это имущество лежит именно на продавце. Если же договор предусматривает, что лизингодатель забирает имущество у продавца, а затем передает его лизингополучателю, то необходимо передать предмет лизинга в порядке и в сроки, установленные договором. Также возможны другие варианты передачи имущества лизингополучателю, согласованные сторонами в договоре.
При передаче предмета лизинга составляется акт приема-передачи. Он оформляется в произвольной форме за исключением случая, когда предмет лизинга предполагается учитывать на балансе лизингополучателя. В этом случае должен применяться акт формы № ОС-1, утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.
Момент передачи предмета лизинга должен быть зафиксирован либо в договоре, либо актом приема-передачи, поскольку именно с этого момента лизингодатель имеет право начислять амортизацию на лизинговое имущество (если оно учитывается у него на балансе).
Налоговые последствия для лизингодателя
Независимо от того, у кого на балансе учитывается предмет лизинга
В момент передачи имущества лизингополучателю лизингодатель не уплачивает НДС с реализации, поскольку не происходит передачи права собственности.
Налог на прибыль
Независимо от того, у кого на балансе учитывается предмет лизинга
При передаче предмета лизинга дохода от реализации у лизингодателя не возникает, так как право собственности на имущество к лизингополучателю не переходит.
Получение лизинговых платежей и санкций за их просрочку
График уплаты лизинговых платежей согласовывается сторонами договора, он должен содержать указание на размер платежей и периодичность их уплаты. Платежи могут быть как одинаковыми (не меняться в зависимости от периода оплаты), так и неравномерными (разные суммы для каждого периода). Периодичность уплаты платежей может быть любой. Размер лизинговых платежей можно менять не чаще чем раз в три месяца, если иной срок не установлен в договоре (абз. 3 п. 2 ст. 28 Закона № 164-ФЗ).
Лизингополучатель обязан вносить лизинговые платежи регулярно и в срок. Если он не исполняет этой обязанности более двух раз подряд, то задолженность можно взыскать в бесспорном порядке. Для этого необходимо направить в банк, в котором открыт счет лизингополучателя, распоряжение. На основании распоряжения происходит списание денежных средств (если они есть). Кроме того, в случае нарушения лизингополучателем сроков уплаты регулярных платежей лизингодатель имеет право на получение штрафных санкций (ст. 330 ГК РФ).
Если договором предусмотрен выкуп имущества, то лизинговый платеж может включать в себя часть выкупной стоимости. При этом данная стоимость может быть как выделена в его составе, так и нет.
По общему правилу полученные лизинговые платежи учитываются в доходах и включаются в налоговую базу по НДС, но налоговые последствия зависят от того, как сформулировано в договоре условие о размере лизинговых платежей.
Налоговые последствия для лизингодателя
Порядок уплаты НДС с лизингового платежа
На сумму полученного лизингового платежа лизингодатель обязан выставить счет-фактуру и заплатить с данной суммы НДС.
Договор лизинга - это договор оказания услуг, которые реализуются каждый день, поэтому счета-фактуры можно выставлять в течение 5 дней по окончании налогового периода (письма Минфина России от 25.06.2008 № 07-05-06/142, от 04.04.2007 № 03-07-15/47). При этом составления ежемесячных актов об оказании услуг не требуется (письмо Минфина России от 14.01.2008 № 03-03-06/1/3).
Если по договору лизинговый платеж подлежит уплате до окончания текущего месяца, то данная сумма признается авансом, при ее получении необходимо выставить счет-фактуру в силу пункта 3 статьи 168 НК РФ (письмо ФНС России от 10.03.2011 № КЕ-4-3/3790) и начислить НДС. Как правило, период оказания услуги соотносится с месяцем, поэтому длящаяся услуга лизинга считается оказанной по окончании каждого месяца. Исходя из этого, по окончании месяца (когда услуга по договору лизинга за этот месяц оказана) в бухучете необходимо отразить операцию по начислению НДС с реализованной услуги по договору лизинга. Одновременно НДС, исчисленный ранее с лизингового платежа, поступившего в качестве аванса, принимается к вычету (пп. 1 п. 1 ст. 167, п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). Таким образом, налоговую базу по НДС следует определять дважды в месяц: на момент получения лизингового платежа и на момент оказания услуг (письмо Минфина России от 12.10.2011 № 03-07-14/99).
Также обращаем внимание, что даже если передача предмета лизинга НДС не облагается, то с полученного лизингового платежа необходимо заплатить НДС, поскольку лизинговый платеж - это плата за услуги, которые не освобождены от НДС (письмо Минфина России от 03.08.2011 № 03-07-08/247).
Порядок уплаты НДС с выкупной стоимости
При получении части выкупной стоимости лизингодатель обязан выставить счет-фактуру на аванс и заплатить НДС с аванса. В периоде, когда будет осуществлен окончательный расчет по выкупной стоимости лизингового имущества и право собственности перейдет к лизингополучателю, необходимо:
- выставить счет-фактуру на отгрузку имущества;
- принять к вычету всю сумму авансового НДС с выкупной стоимости;
- начислить к уплате сумму НДС с выкупной стоимости.
Порядок уплаты НДС в случае, когда выкупная стоимость не выделена в составе лизингового платежа
Ежемесячные платежи по договору лизинга могут называться в договоре по-разному.
Однако стоит учитывать, что если сумма, которую ежемесячно получает лизингодатель, разделена на собственно лизинговый платеж и выкупную стоимость, то с выкупной стоимости НДС нужно платить в описанном выше порядке. Если же выкупная стоимость не выделена в поступающем платеже, то со всей поступившей суммы необходимо платить НДС как с лизингового платежа.
Порядок уплаты НДС с полученных санкций за просрочку платежа
Полученные лизингодателем за просрочку платежа санкции, по мнению контролирующих органов, связаны с оплатой реализованных услуг, поэтому в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ облагаются НДС (письма Минфина России от 09.08.2011 № 03-07-11/214, от 14.02.2012 № 03-07-11/41).
Порядок уплаты НДС с сумм частичной оплаты, полученных до момента передачи лизингового имущества
При получении предоплаты до момента передачи имущества лизингополучателю лизингодатель должен выставить счет-фактуру на аванс и начислить НДС с аванса к уплате. Если этот авансовый платеж зачитывается единовременно в счет уплаты первого лизингового платежа, то после оказания услуги (по окончании месяца) всю сумму «авансового» НДС можно поставить к вычету. Если же полученная предоплата будет зачитываться по частям в счет каждого лизингового платежа, то после оказания услуги (по окончании месяца) НДС можно принять к вычету в соответствующей части.
Налог на прибыль
Порядок учета в доходах сумм, которые лизингодатель признает лизинговым платежом
Лизинговый платеж признается доходом от обычного вида деятельности и учитывается в соответствии с применяемым методом учета доходов и расходов.
Если лизингодатель применяет метод начисления, то доход в виде полученного лизингового платежа признается на последний день месяца (дату оказания услуг), независимо от того, когда этот платеж поступил (пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).
При применении кассового метода доход в виде лизингового платежа признается в момент фактического поступления денег (п. 2 ст. 273 НК РФ).
Если лизинговые платежи вносятся в соответствии с графиком неравномерными суммами, то доходы признаются в размере, установленном в графике (письма Минфина России от 17.04.2009 № 03-03-06/1/258, от 02.04.2009 № 03-03-06/1/212).
Если договором предусмотрено, что платежи вносятся с различной периодичностью, то учитывать их в доходах можно либо на установленную дату осуществления расчетов, либо на последний день отчетного (налогового) периода (письма Минфина России от 17.04.2009 № 03-03-06/1/258, от 02.04.2009 № 03-03-06/1/212).
Порядок учета в доходах сумм, признаваемых лизингодателем выкупной стоимостью
Полученные в счет выкупной стоимости предмета лизинга платежи признаются для лизингодателя авансом.
При методе начисления все полученные суммы будут учтены в доходах в момент перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю (п. 3 ст. 271 НК РФ).
При этом полученные от реализации предмета лизинга доходы можно уменьшить:
- на остаточную стоимость этого имущества, если предмет лизинга учитывался на балансе лизингодателя (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ);
- на цену приобретения этого имущества, если предмет лизинга учитывался на балансе лизингополучателя (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Такой вывод сделан в письме Минфина России от 01.10.2009 № 03-03-06/1/633.
При кассовом методе все полученные в качестве выкупной стоимости суммы признаются доходом в момент поступления (п. 2 ст. 273 НК РФ). В периоде перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю в расходах можно также учесть либо остаточную стоимость имущества (если предмет лизинга учитывался на балансе лизингодателя), либо расходы на приобретение этого имущества (если предмет лизинга учитывался на балансе лизингополучателя).
Если с момента передачи предмета лизинга лизингополучателю прошло менее пяти лет, то в периоде реализации имущества лизингодатель, применивший амортизационную премию, обязан включить ее в состав внереализационных доходов (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ).
Если выкупная стоимость не выделена в составе лизингового платежа
В этом случае вся полученная сумма будет признаваться доходом от реализации в общем порядке: при кассовом методе - в периоде получения, при методе начисления - на последнее число месяца.
Порядок учета в доходах лизингодателя полученных санкций
Суммы, полученные за нарушение условий договора, учитываются в доходах на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ. Однако стоит учитывать, что при применении метода начисления санкции признаются доходами в сумме, установленной договором. Если размер санкций договором не установлен, то налогоплательщик не обязан включать их во внереализационные доходы (ст. 317 НК РФ).
Порядок учета в доходах сумм частичной оплаты, полученных до момента передачи лизингового имущества
Авансы, полученные налогоплательщиком, который применяет метод начисления, не учитываются в доходах (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Если налогоплательщик применяет кассовый метод, то полученную предоплату по договору он отражает в доходах на момент поступления (п. 2 ст. 273 НК РФ).
Неотделимые улучшения предмета лизинга
Улучшения лизингового имущества могут быть отделимыми и неотделимыми.
Отделимые улучшения принадлежат лизингополучателю, лизингодатель может даже не знать о том, что они производились.
Неотделимые улучшения должны производиться с согласия лизингодателя.
Если такое согласие получено, то лизингодатель возмещает стоимость этих улучшений лизингополучателю. Однако договором может быть предусмотрено, что неотделимые улучшения производятся за счет лизингополучателя. Если лизингополучатель не получил письменного согласия на проведение неотделимых улучшений, то он не может требовать от лизингодателя компенсировать их стоимости. В этом случае никаких налоговых последствий для лизингодателя не наступит.
Налоговые последствия для лизингодателя при выполнении неотделимых улучшений с его согласия
Если при передаче неотделимых улучшений лизингополучатель выставляет счет-фактуру, то предъявленный НДС можно принять к вычету (письмо УФНС России по г. Москве от 26.01.2007 № 19-11/06916).
В этом случае, по мнению финансового ведомства, лизингодатель не имеет права на вычет по счету-фактуре лизингополучателя (см. письмо Минфина России от 25.04.2011 № 03-07-14/39).
В качестве обоснования указано на то, что счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), в книге покупок не регистрируются (п. 11 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, аналогичная норма - п. 19 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).
Налог на прибыль
Если лизингодатель компенсирует стоимость неотделимых улучшений
При условии, что неотделимые улучшения выполнены в виде капитальных вложений, их учет производится по правилам статьи 258 НК РФ, установленным для учета неотделимых улучшений при аренде имущества. Согласно абзацу 5 пункта 1 статьи 258 НК РФ эти капитальные вложения подлежат амортизации у лизингодателя.
Если лизингодатель не компенсирует стоимость неотделимых улучшений
В этом случае неотделимые улучшения амортизирует лизингополучатель (абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ).
Налог на имущество
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя
С одной стороны, неотделимые улучшения принадлежат лизингодателю.
В то же время пока эти улучшения не будут переданы ему (при возврате предмета лизинга или в момент компенсации им стоимости неотделимых улучшений), они должны учитываться у лизингополучателя. Именно он будет плательщиком налога на имущество в данном случае (письма Минфина России от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48, от 22.12.2010 № 03-05-05-01/62, Решение ВАС РФ от 27.01.2012 № 16291/11).
Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя
Увеличивать стоимость лизингового имущества и платить налог на имущество будет лизингополучатель.
Возврат предмета лизинга
Если по условиям договора право собственности на предмет лизинга не переходит к лизингополучателю, то он должен вернуть имущество по окончании лизинга в установленный договором срок.
В случае несвоевременного возврата лизингового имущества лизингодатель может взыскать с лизингополучателя платежи за весь период с момента окончания срока договора до момента фактического возврата имущества. Если полученные платежи не покрывают убытков лизингодателя, то он может взыскать еще и убытки, даже в том случае, если договором предусмотрена неустойка.
Налоговые последствия для лизингодателя при возврате предмета лизинга
Независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга
Поскольку право собственности на предмет лизинга на всем протяжении срока действия договора лизинга сохранялось за лизингодателем, то обязанностей по НДС при возврате лизингового имущества не возникает.
Налог на прибыль
В этом случае можно продолжать начислять амортизацию на объект ОС, но уже без применения повышающего коэффициента (пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Лизинговое имущество в этом случае принимается на учет по остаточной стоимости, определяемой по данным налогового учета лизингополучателя (письмо Минфина России от 11.01.2005 № 03-03-01-04/2/2). Если остаточная стоимость составляет более 40 000 руб., то полученное от лизингополучателя имущество учитывается в качестве ОС. Если предмет лизинга полностью самортизирован лизингополучателем, то при возврате его лизингодателю он может быть учтен по условной оценке один рубль (п. 7 Указаний, утв. приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15). В этом случае стоимость имущества учитывается единовременно в материальных расходах.
Налог на имущество
Если имущество учитывалось на балансе лизингодателя
Лизингодатель продолжает платить налог на имущество в прежнем порядке.
Если имущество учитывалось на балансе лизингополучателя
При возврате предмета лизинга он принимается к учету в качестве основного средства на счет 01. Это приводит к тому, что лизингодатель становится плательщиком налога на имущество в отношении данного ОС.
Транспортный налог
Независимо от того, на чьем балансе находилось имущество
Если транспортные средства были зарегистрированы на лизингополучателя, то после перерегистрации их на имя лизингодателя последний станет плательщиком транспортного налога. Если транспортные средства были поставлены на учет на имя лизингодателя, то он продолжает платить транспортный налог.
Порядок учета платежей за несвоевременный возврат предмета лизинга
Полученные лизингодателем суммы за нарушение обязательств, по мнению контролирующих органов, связаны с оплатой реализованных услуг, поэтому в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ облагаются НДС (письмо Минфина России от 24.10.2008 № 03-07-11/344).
В то же время в судебной практике сложилось мнение, согласно которому санкции, получаемые поставщиками по хозяйственным договорам (в данном случае - лизингодателем), не относятся к суммам, связанным с расчетами по оплате реализованных товаров, и не могут увеличивать налоговую базу по НДС (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07).
Налог на прибыль
Платежи, уплачиваемые за несвоевременный возврат предмета лизинга, включаются лизингодателем в состав внереализационных доходов на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ. При этом если суммы взыскиваются по решению суда, то налогоплательщик, применяющий метод начисления, учитывает их в доходах на дату вступления решения суда в силу (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, письмо Минфина России от 17.10.2011 № 03-03-06/1/669). А если платежи уплачиваются без обращения в суд - то на дату признания должником (письмо Минфина России от 09.11.2011 № 03-03-06/1/734).
Итак, мы рассмотрели налоговые последствия заключения договора лизинга для лизингодателя, а также его права и обязанности, исходя из условий договора.
Вся представленная информация есть в системе ИТС ПРОФ в Справочнике по договорным отношениям Раздела «Юридическая поддержка» (см. рис. 1).
Так как в налоговом законодательстве отсутствуют специальные механизмы исчисления и уплаты НДС при осуществлении лизинговых операций, то применение вычетов по этому налогу регулярно становится предметом судебных разбирательств между налоговыми органами и налогоплательщиками.
В ходе осуществления деятельности проблемы с вычетом НДС возникают практически у каждого оператора. И больше всего вопросов вызывают ситуации, нечетко прописанные в налоговом законодательстве. Так, вроде бы Налоговый кодекс РФ предписывает все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательных и нормативных актов толковать в пользу налогоплательщика - но наши налоговые органы с завидной настойчивостью пытаются трактовать закон со своей, только им одним доступной и понятной, точки зрения.
Поэтому в силу некоторого отсутствия в налоговом законодательстве специальных механизмов исчисления и уплаты НДС при осуществлении лизинговых операций - применение вычетов по этому налогу регулярно становится предметом судебных разбирательств между налоговыми органами и налогоплательщиками, и не только в сфере вендинга. Мы делаем акцент на то, что в большинстве случаев цена договора лизинга довольно существенна, поэтому стоит уделять таким сделкам особое внимание.
Получая имущество по договору финансовой аренды, Вы как лизингополучатель уплачивает лизинговые платежи.
Согласно п. 1 ст. 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее - Федеральный закон № 164) под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора. Эта сумма включает возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором услуг, а также доход лизингодателя. Кроме того, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, в общую сумму договора включается выкупная цена предмета лизинга.
На основании ст. 665 ГК РФ договор лизинга относится к договорам аренды. Следовательно, для целей налогообложения лизинговые платежи являются оплатой за приобретаемые услуги.
В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ реализация услуг признается объектом налогообложения по НДС.
Это означает, то, что Вы как лизингополучатель, уплачивающий НДС в составе лизинговых платежей, имеете право на применение вычета по данному налогу. И при этом применяются общие правила, установленные ст. ст. 171-172 НК РФ, согласно которым для получения вычета по НДС организация должна выполнить определенные условия.
И услуги должны быть приняты к учету. Поясним и то, что в соответствии с письмом Минфина России от 09.11.2006 № 03-03-04/1/745 для документального подтверждения принятия данных расходов к учету необходимы документы, такие как
Договор лизинга:
- график лизинговых платежей;
- документы, подтверждающие оплату лизинговых платежей;
- акт приемки-передачи лизингового имущества.
При этом ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору лизинга не требуется.
Это одна сторона вопроса, но существует и другая, прямо противоположная, точка зрения.
Это касается отражения расходов по лизингу недвижимого имущества. В своем письме от 07.06.2006 № 03-03-04/1/505 Минфин России заявил, что документальным подтверждением указанных расходов могут быть первичные учетные документы, составленные в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете». При этом ежемесячное составление акта об оказании услуг по аренде недвижимого имущества является обязательным. Такого же мнения придерживается Управление ФНС по г.Москве (см. письмо от 30.08.2006 № 20-12/77792).
Поэтому, во избежание претензий со стороны налоговых органов, целесообразно все-таки оформлять ежемесячные акты об оказании лизинговых услуг.
Так же, лизинговое имущество должно использоваться в деятельности, облагаемой НДС. В случае использования предмета лизинга для совершения операций, как облагаемых НДС, так и освобождаемых от налогообложения, суммы НДС, уплачиваемые в составе лизинговых платежей, подлежат распределению в соответствующей пропорции. И суммы налога по услугам, используемым при осуществлении операций, освобождаемых от налогообложения, учитываются в стоимости лизинговых услуг (п. 2 ст. 170 НК РФ).
Так же у организации должны иметься в наличии счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ. При составлении счетов-фактур по услугам вообще, и по лизинговым платежам в частности, в строках «Грузоотправитель» и «Грузополучатель» ставятся прочерки (письмо Управления ФНС по г. Москве от 15.03.2005 № 19-11/16870).
Суммы НДС, уплачиваемые лизингополучателем по договору лизинга, подлежат вычету в полном объеме, независимо от того, выделена ли в договоре выкупная стоимость имущества отдельной строкой или нет (письма Минфина России от 07.07.2006 № 03-04-15/131, от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348).
Вычет НДС осуществляется в том налоговом периоде, когда у лизингополучателя появились правовые основания для его применения. При этом важно помнить - что ранее до 1 января 2006 года одним из условий вычета «входного» НДС являлся факт оплаты. Поэтому НДС по лизинговым платежам принимался к вычету у лизингополучателя в полном объеме в тех налоговых периодах, в которых производилась уплата лизинговых платежей.
А на данный момент лизингополучатель имеет право ставить к вычету НДС по лизинговым платежам ежемесячно основании счетов-фактур, выставляемых лизингодателем, независимо от факта перечисления денежных средств в оплату лизинговых платежей.
Кроме того, не имеет значения и то, на чьем балансе учитывается предмет лизинга в течение срока действия договора (письмо Минфина России от 22.11.2004 № 03-03-01-04/1/128).
Здесь вроде бы все просто и понятно. Но несмотря на официальную позицию финансового министерства, при проведении проверок сотрудники налоговых органов не оставляют попыток оспорить правомерность применения вычета по лизинговым платежам.
Налоговые органы не пытаются спорить с тем, что НДС, уплачиваемый в составе лизингового платежа в части покрытия расходов, связанных с приобретением и передачей имущества в лизинг, а также в части вознаграждения лизингодателя, возмещается в налоговом периоде внесения платежа. Но упорно отказываются признавать вычет по налогу, приходящемуся на выкупную стоимость имущества. Органы уверенны в том, сумма НДС, приходящаяся на выкупную стоимость предмета лизинга, подлежит включению в налоговые вычеты только после принятия имущества на учет и оплаты полной его стоимости.
Но поспешим Вас успокоить - судьи считают подобные доводы инспекторов несостоятельными и признают отказ в вычете неправомерным, аргументируя тем, что лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга.
И получается что, рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных нельзя, даже, несмотря на то, что в его расчет входят несколько составляющих. И неправомерно выделять в составе лизингового платежа часть выкупной стоимости, по которой НДС к вычету не принимается. Подтверждение тому - многочисленные судебные решения, вынесенные в пользу налогоплательщиков.
Есть еще один повод для отказа в налоговом вычете - учет предмета лизинга на балансе лизингодателя. Вопреки разъяснениям Минфина налоговики считают, что в подобной ситуации организация-лизингополучатель не имеет права на вычет НДС по лизинговым платежам до момента принятия объекта на учет. Но здесь суды принимают сторону организаций, а не сторону налоговых органов.
Лизинговые платежи - не единственный вид расходов, которые Вы понесете как лизингополучатель. В течение срока действия договора лизинга у Вас могут возникать, например, затраты на техническое обслуживание или ремонт лизингового имущества. И в соответствии с п. 3 ст. 17 Федерального закона № 164-ФЗ лизингополучатель осуществляет техническое обслуживание предмета лизинга и обеспечивает его сохранность, а также осуществляет капитальный и текущий ремонт предмета лизинга за свой счет. Тогда естественно, что осуществляя данные расходы, лизингополучатель уплачивает и НДС. При этом у предприятия есть все основания для принятия соответствующих сумм НДС к вычету.
Об этом прямо сказано в письме Управления ФНС по г. Москве от 19.12.2005 № 20-12/94463.
Хочется сказать, что отказ в вычете НДС - довольно распространенное явление. И, к сожалению, договора лизинга также не являются исключением.
Учитывайте то, что позиция налоговых органов по данному вопросу сформировалась уже давно и с течением времени ничего не меняется, поэтому Вам как налогоплательщику уже на этапе заключения договора лизинга стоит подготовиться к защите своих законных интересов. Но принимая во внимания арбитражную практику, можно с определенной уверенностью сказать, что у Вас есть для этого все шансы.
Если так необходимо купить автомобиль, а денег на покупку машины нет, можно воспользоваться услугами лизинговых компаний. Компания по запросу покупателя совершает подбор поставщика и необходимой модели авто, покупает у него машину и сдает в аренду на определенных условиях клиенту. Сама компания в итоге получает со всех выплат свою часть денег, а остальные средства уходят на оплату себестоимости авто. В соответствии с законом оказание таких услуг является облагаемым объектом налогов по НДС, что влечет за собой возможность получения вычетов.
Система лизинга
Примеров использования данного метода покупки машины масса: автопарк маршрутных автомобилей или такси, парк представительских авто или простая покупка машины физическим лицом. Компании, осуществляющие лизинг, имеют разные условия оказания услуги, но основными критериями остаются следующие.
- Цена покупки авто.
- Аванс в момент покупки.
- Ставка.
- Время осуществления аренды по подписанному контракту.
- Частота совершения выплат.
- Стоимость выкупа.
- Способ оплаты.
Само понятие термина «лизинг» в переводе с английского языка обозначает сдачу внаем движимого или недвижимого имущества, с последующим выкупом организацией по осуществлению лизинга. Лизинговая компания является собственником такого имущества до тех пор, пока не закончится срок действия договора, по которому физическое или юридическое лицо арендует такое имущество на определенный срок. А за все время пользования имуществом лизинговой компании необходимо вносить плату.
Чтобы заключить лизинг, подписываются 2 контракта: между лизинговой компанией и поставщиком авто и между лизинговой компанией и покупателем авто.
Структура Закона о НДС
По закону п. 7 ст. 258 Налогового кодекса РФ автомобиль, полученный вследствие финансовой аренды, должен принадлежать к группе амортизации стороны, у которой он находится на балансе. А для этого нужна оценка стоимости машины, которая будет приравниваться к сумме всех платежей по лизингу без учета НДС.
Поэтому юридические лица, берущие в лизинговую аренду недвижимый транспорт, могут осуществить возмещение НДС, ставка которого составляет 18%, и ее обязаны выплатить обе стороны сделки. Для получения вычета необходимо соблюдать такие правила:
- использовать автомобиль в такой сфере деятельности, которая облагается НДС;
- автомобиль в обязательном порядке должен состоять на учете организации;
- наличие счетов-фактур со строкой под сумму НДС;
- наличие подтверждающих оплату документов (договор лизинга, который включает в себя: акт приемки-передачи лизингового движимого имущества, график платежей и подтверждающие совершение оплаты документы).
Очень много различных интерпретаций толкования этого закона, поэтому не помешает предоставление ежемесячных документов, которые бы подтверждали лизинг. Период, за который можно требовать возврат НДС, должен быть тем временем, когда покупатель получил основания его применять.
На данный момент отталкиваются от предоставленных ежемесячных счетов-фактур, на основании которых и высчитывается период правового подспорья для требования вычета НДС. Но в то же время не должно быть причин, мешающих налоговым органам осуществить возврат НДС, а именно:
- при расчетах был использован безналичный способ;
- отсутствие документов, подтверждающих оплату или осуществление услуг по лизинговой аренде;
- организация находилась в состоянии банкротства при подаче заявления на возмещение НДС;
- суммы займа в крупных размерах были использованы организациями.
Поэтому НДС вычисляется с суммы платежей по аренде имущества, взятых в полном объеме, из них лизинговой компании вычитается размер суммы, которая была оплачена продавцу за лизинг как некая компенсация.
В случае нахождения авто на балансе лизинговой компании ее расходами принято считать платежи по лизингу, которые являются частью себестоимости машины и автоматически понижают базу налогов на прибыль. В обратном случае авто стоит на балансе покупателя: все лизинговые платежи и амортизация являются расходной частью бюджета покупателя. Но платежи учитываются с вычетом сумм амортизации.
В случае превышения суммы ежемесячного платежа суммой амортизации до конца срока погашения лизинговой стоимости авто, в сумму расходов будет включено лишь сумму начисленной амортизации, а когда начисление сумм амортизации прекратится, в расходы войдет вся сумма платежа по лизинговому договору, но без учета НДС.
Бухгалтерия лизинга
Изначально необходимо уплатить первичный аванс за получение , который не является расходом покупателя. А если у покупателя имеются в наличии все необходимые документы вместе с актом, авансовую сумму, добавленную в бухгалтерский учет, можно провести несколькими способами
- На дату совершения выплаты первого платежа лизинга (единовременно).
- На дату выплаты последнего платежа за лизинг (единовременно).
- На протяжении всего срока уплаты платежей лизинга по договору, равномерно и, тем самым, снижая сумму ежемесячного платежа.
После того, как лизинговая компания получила первый авансовый платеж, она имеет право в течение 5 дней предъявить покупателю счет-фактуру по сумме совершенного авансового платежа. Высчитать размер суммы НДС в этом случае можно, используя расчетную ставку. Покупатель может принять входной НДС с совершенного аванса к вычету, но при наличии всех необходимых документов.
Каждый раз, оплачивая ежемесячный платеж и получая счет-фактуру от лизинговой компании, сумма НДС, заявленная компанией, принимается к вычету тогда, когда происходит зачисление авансового платежа лизинга. Внимательно читайте договор с указанным равномерным зачетом аванса в течение всего срока действия договора, расход будет квалифицироваться как расход на будущий период, а учитываться также равномерно в налоговом учете.
Плюсы и минусы использования лизинга
Чем выгодна покупка авто для основного населения и юридических организаций, ведь можно просто пойти и оформить на свое имя кредит, после чего оплачивать по такой же схеме? Но для того чтобы взять кредит, зачастую необходимо доказать возможность погашения кредита и предоставить имущество в залог. А такое имущество имеется на балансе не у каждой организации, поэтому быстрее и проще взять авто в лизинг. Тем самым кредит дает полномочия к оплате налога на прибыль, а лизинг полностью трактуется как дополнительные затраты, а если при этом еще и оплатить НДС, то все обязанности перед государством в виде налогов значительно уменьшаются.
При покупке автомобиля у лизинговой компании можно легко решить все проблемы, связанные с ремонтом, прохождением ТО, страхованием и обслуживанием автомобиля лизинговой компанией. А также в случае автокатастроф или ДТП, поломок или неисправностей все вопросы и проблемы ложатся на плечи руководства лизинговой компанией.
Если правильно заключить договор с компанией, то автомобиль, полученный в лизинг, может быть подвержен возврату до истечения срока договора и ранее. Для осуществления подсчетов выплат учитывается и амортизация, которая дает возможность последний платеж практически не выплачивать. Этот вид приобретения движимого имущества наиболее выгоден для малого бизнеса.
При всех многочисленных плюсах данный вид услуги имеет и отрицательные стороны. За счет взятия основного груза ответственности на компанию по лизингу стоимость автомобиля значительно выше, чем бы могла быть в кредит. Выше будут и ставки платежей, совершаемых ежемесячно, первый взнос за авто, а при просрочке выплат авто может быть отобрано на законных основаниях.
В перечень негативных сторон использования лизинга входит и небольшая распространенность по всей территории РФ таких компаний, поэтому покупатели из глубинки не всегда могут найти у себя в регионе подобную организацию с оказанием лизинговых услуг. Не проработана и система оказания лизинговой аренды, и очень часто организации, предоставляющие услуги лизинга, приходится вступать в банковскую структуру. Покупателю авто через лизинг запрещается сдавать в аренду или использовать данное имущество как средство залога. Покупатель обязан в любое удобное для сторон время предоставить полную отчетность по наличию, использованию или любую другую информацию о предмете договора.
Налоговые органы очень часто придирчиво относятся к каждому пункту, и возместить вычет НДС удается не всегда, поэтому важным этапом заключения лизингового договора является учет всех возможных недочетов и придирок со стороны налоговых служб.
- сданное в лизинг имущество должно применяться в работе, которая облагается НДС, причем этот факт следует отразить в договоре;
- действия лизингодателя рассматриваются как оказание услуги по сдаче техники или другого имущества в аренду;
- лизингополучатель в своих бухгалтерских документах отразил получение имущества по лизингу как услуги;
- лизингодатель выставил арендатору счет-фактуру за арендную плату в соответствии со ст. 169 НК РФ .
Лизинг фактически представляет собой договор финансовой аренды, и от обычной аренды его отличает только то, что арендатор обязуется по окончании оговоренного срока приобрести в собственность имущество, которым пользуется по договору. Таким образом, договоры по лизингу трактуются в соответствии с гражданским законодательством (ст. 625 , ст. 665 ГК РФ). НДС при лизинге, вызывающий массу вопросов у лизингополучателя, теоретически регламентирован НК РФ и Приказом Минфина от 17.02.1997 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга». В этих законодательных нормах отражены основные положения лизингового документооборота и деятельности субъектов правоотношения: информация об условиях постановки движимого и недвижимого лизингового имущества на баланс, обстоятельства возмещения, базовые моменты налогообложения и прочее. Рассмотрим подробнее в нашей статье, какие преимущества предоставляет данный вид договора, и как можно вернуть налог на добавленную стоимость при лизинге.
Налог на имущество при лизинге
Начисление НДС при лизинге производится с учетом стоимости самого взятого в лизинг имущества и платы за услуги предоставляющему лицу (лизингодателю). Налог считается единым платежом и учитывается также, как платеж по договору.
Размер НДС, который уплатил лизингополучатель, всегда выше размера НДС при покупке той же техники в кредит.
Стоит учесть тот факт, что закон позволяет сторонам решить, на чьем балансе будет числиться отданное в лизинг имущество (п. 4 ст. 421 ГК РФ). Обычно оно числится на балансе лизингодателя. Поэтому и налог уплачивает обычно он. В любом случае, он уплачивается по месту нахождения имущества (ст. 883 НК РФ).
При уплате транспортного налога все сложнее. Разъяснения по вопросу в отношении арендованной машины даны ФНС России (Письмо ФНС России от 11.12.2013 № БС-4-11/22368). Налоговый орган посоветовал обращать внимание на то, был ли изначально транспорт зарегистрирован в органах ГИБДД за лизингодателем. Если да, то плательщиком налога будет именно он. В случае, если договор расторгнут, а автомобиль зарегистрирован на лизингополучателя, то последний месяц учитывает при расчете транспортного налога как за полный месяц (п. 3 ст. 362 НК РФ).
Плательщиком налога на имущество является та сторона договора лизинга, на балансе которой находится лизинговое движимое или недвижимое имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Возврат НДС при лизинге
Налог на добавленную стоимость при лизинге так же можно предъявить к вычету, как и любой другой, однако для этого надо выполнить несколько условий:
При возврате средств значение имеет только максимальная сумма льготы, а если имущественный налоговый вычет использован не в полной сумме, то его можно добрать в следующем году.
В органы налоговой инспекции для вычета следует подать заявление и следующий пакет документов:
- договор лизинга, в котором предметом сделки выступает движимое или недвижимое имущество;
- правоустанавливающие документы из органов Росреестра;
- документы, подтверждающие полную оплату по договору лизинга;
- справка по форме 2-НДФЛ о размере полученных доходов и удержанных налогов с каждого места работы заявителя;
- счет-фактура;
- общегражданский паспорт заявителя.
По сведениям указанных документов гражданин будет заполнять декларацию по форме 3-НДФЛ , а налоговый орган - осуществлять проверку представленных сведений.
НДС при цессии лизинга
Цессия лизинга - это переуступка прав, при которой сданное в аренду имущество передается новому пользователю. Происходит это по разным причинам, чаще всего лизингополучатель проводит цессию, то есть передает право распоряжаться имуществом в связи с собственными финансовыми сложностями.
В этом случае и старый, и новый лизингополучатель обязаны отразить в соответствующих документах все, что касается уплаты НДС. Налоговое законодательство гласит, что передача прав на использование имущества облагается налогом на добавленную стоимость (п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговую базу в таких ситуациях определяют согласно ст. 154 НК РФ , а именно как разницу в стоимости передаваемых по договору прав лизинга и доходов от цессии. Это касается прежнего лизингополучателя. Новый арендатор может предъявить этот НДС к вычету, если имеет на руках счет-фактуру, само имущество и имущественные права (ст. 171 НК РФ).
Влияет ли НДС на эффективную ставку по лизингу?
Эффективная ставка - это термин, которым обозначают реальный размер платежа. В нем учтены все налоги, комиссии и другие скрытые выплаты. Эффективную ставку по лизингу обычно рассчитывают следующим образом:
- от фактического размера лизинговых платежей отнимают стоимость объекта лизинга, которая определена на момент заключения договора;
- результат делят на количество лет, в течение которых договор действовал;
- умножают полученную сумму на 100%.
Если в фактическом размере лизинговых платежей был заложен НДС, то эффективная ставка будет выше. Данный налог в стоимость платежей закладывают, если взятое в лизинг имущество использовалось для оказания услуг, облагаемых НДС.
Чтобы досконально разобраться в вопросах, связанных с налогом на добавленную стоимость на лизинговые платежи, обратитесь за консультацией к нашим квалифицированным специалистам. На сегодняшний день позиция фискальных органов в отношении лизинговых договоров еще не сформирована полностью и время от времени меняется. Чтобы вовремя отследить все изменения законодательства и воспользоваться предоставленными преференциями, обращайтесь за помощью к профессионалам по указанным телефонам или онлайн.
"Учет.Налоги.Право", N 35, 2004
Лизингодатель зачитывает входной НДС по предмету лизинга сразу после его принятия на учет. При этом, на чьем балансе впоследствии будет числиться объект, значения не имеет. Таковы разъяснения МНС России, представленные в Письме от 29.06.2004 N 03-2-06/1/1420/22. Но в нем не раскрыт еще один очень важный вопрос: когда начислять НДС в бюджет по выкупной стоимости имущества? Мы дадим два возможных ответа на него.
Пример. Лизингодателем приобретено имущество для передачи в лизинг стоимостью 151 200 руб., в том числе НДС. Сумма договора лизинга составляет 216 000 руб., включая НДС. Имущество будет учитываться на балансе лизингополучателя. Срок лизинга - 3 года. По окончании договора имущество переходит в собственность лизингополучателя. Лизинговый платеж состоит на 70 процентов из выкупной стоимости имущества, на 30 процентов - из платы за пользование имуществом. Организация определяет налоговую базу по НДС "по оплате".
В учете появятся записи:
Дебет 08 Кредит 60
128 135,59 руб.
- приобретен предмет лизинга;
Дебет 19 Кредит 60
23 064,41 руб.
- отражена сумма НДС;
Дебет 60 Кредит 51
- оплачен предмет лизинга поставщику;
Дебет 03 Кредит 08
128 135,59 руб.
- предмет лизинга включен в состав доходных вложений.
НДС принимается к вычету в том периоде, когда соблюдены общие правила, установленные ст.ст.171 и 172 НК РФ. То есть после принятия объекта к учету, после его оплаты и при наличии счета-фактуры. При этом не имеет значения, на чьем балансе учитывается объект лизинга. Этот момент разъяснило МНС России в Письме от 29.06.2004 N 03-2-06/1/1420/22:
Дебет 68 Кредит 19
23 064,41 руб.
- принят к вычету НДС по приобретенному предмету лизинга.
В момент передачи предмета лизинга на баланс лизингополучателя у лизингодателя в доходах отражается стоимость этого имущества. Тогда же предмет лизинга списывается с баланса (Приказ Минфина России от 17.02.1997 N 15):
Дебет 76 Кредит 91-1
- отражена задолженность лизингополучателя за предмет лизинга;
Дебет 91-2 Кредит 03
128 135,59 руб.
- списана стоимость имущества.
Дебет 91-3 Кредит 76 субсчет "НДС отложенный"
23 064,41 руб.
- отражен отложенный НДС.
На разницу между стоимостью имущества и общей суммой платежей сделаем запись:
Дебет 76 Кредит 98
- отражены доходы будущих периодов.
Таким образом, по счету 76 отражена полная задолженность лизингополучателя по договору.
При поступлении лизинговых платежей появятся записи:
Дебет 51 Кредит 76
(216 000 руб. : 36 мес.)
- получен лизинговый платеж.
Отразим арендные платежи:
Дебет 98 Кредит 90-1
(6000 руб. х 30%)
- отражена выручка от сдачи в аренду предмета лизинга;
Дебет 90-3 Кредит 68
- начислен НДС к уплате в бюджет по арендному платежу.
Выкупную стоимость мы уже отразили в составе доходов. По мере поступления платежей в учете должны появиться лишь записи о НДС:
Дебет 76 субсчет "НДС с авансов" Кредит 68
(6000 руб. х 70% х 18: 118)
- отражена сумма НДС.
После завершения расчетов и перехода права собственности:
Дебет 76 субсчет "НДС отложенный" Кредит 68
23 064,41 руб.
- начислен НДС по реализованному предмету лизинга;
Дебет 68 Кредит 76 субсчет "НДС с авансов"
23 064,41 руб.
- сделан вычет НДС по авансам.
В учетной же политике "по отгрузке" таится спорный момент - дата начисления НДС по выкупной стоимости имущества. А именно: налоговики могут потребовать начислить НДС к уплате в бюджет в момент передачи имущества и предъявления отгрузочных документов, несмотря на то, что право собственности еще не передано. Ссылаться при этом они будут на нормы ст.167 НК РФ.
Однако эта позиция спорная. Право собственности на предмет лизинга не переходит в момент передачи последнего, то есть не возникает реализации для целей исчисления НДС (п.1 ст.39, ст.146 НК РФ). Объект налогообложения возникает гораздо позже, лишь после полной оплаты выкупной стоимости имущества.
Е.В.Луничкина
