Крайний срок представления уведомления о контролируемых сделках за 2015 год - 20 мая 2016 года. О том, какие сделки признаются контролируемыми в соответствии с главой 14.4 НК РФ, и как подготовить уведомление о таких сделках в программе «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0, мы писали в номере 4 (апрель) на стр. 16 «БУХ.1С» за 2015 год*. В этой статье эксперты 1С рассматривают особенности учета некоторых видов контролируемых сделок в программе на конкретных примерах.
Примечание
:
* Со статьей экспертов 1С «Контролируемые сделки: подготовка уведомления за 2014 год в „1С:Бухгалтерии 8 КОРП" (ред. 3.0)» можно ознакомиться и на сайте /articles/documents/40751/ .
Законодательство о контролируемых сделках и уведомлении о них
Контролируемыми сделками в целях налогообложения признаются сделки между взаимозависимыми лицами с учетом положений, предусмотренных статьей 105.14 НК РФ, а также приравненные к ним сделки, которые удовлетворяют критериям, перечисленным в пункте 1 статьи 105.14 НК РФ.
Критерии взаимозависимости лиц, а также порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации установлены главой 14.1. НК РФ.
ИС 1С:ИТС
Всю информацию о том, какие лица признаются взаимозависимыми, а сделки признаются контролируемыми, к каким последствиям может привести заключение таких сделок можно найти в «Бизнес-справочнике: правовые аспекты» в разделе «Юридическая поддержка» по ссылке http://its.1c.ru/db/bizlegsup#content:18:hdoc .
Согласно пункту 2 статьи 105.16 НК РФ сведения о контролируемых сделках должны указываться в уведомлениях о контролируемых сделках (далее - Уведомление). Такие Уведомления направляются налогоплательщиком в налоговый орган по месту его нахождения (месту его жительства). Для крупнейших налогоплательщиков - по месту их учета в таком качестве.
Уведомления о сделках, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 НК РФ в 2015 году, нужно представить не позднее 20 мая этого года по форме, утв. приказом ФНС России от 27.07.2012 № ММВ-7-13/524@.
Примеры подготовки в 1С уведомления о контролируемых сделках за 2015 год
Напоминаем, что специализированная подсистема подготовки уведомления о контролируемых сделках, разработанная в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» редакции 3.0, позволяет автоматически заполнить, проверить, распечатать и выгрузить уведомление в электронном виде.
В программе для удобства пользования указанной подсистемой предназначен Помощник подготовки уведомления о контролируемых сделках (далее - Помощник ), который доступен по одноименной гиперссылке из раздела Учет, налоги, отчетность (группа отчетов Контролируемые сделки ). В интерфейсе Такси доступ к Помощнику осуществляется по одноименной гиперссылке из раздела Отчеты (группа отчетов Контролируемые сделки ).
При расчете суммового критерия для признания сделок контролируемыми в программе «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0 реализованы особенности учета сделок в соответствии с письмами и разъяснениями Минфина России и ФНС России.
К таким особенностям относятся, например, возвраты товаров ненадлежащего качества и корректировки реализации (поступления), приобретение амортизируемого имущества, сделки в валюте или условных единицах, сделки с участием посредников, доходы по сделкам, не учитываемым при определении базы по налогу на прибыль и т. д.
Рассмотрим, что нужно учитывать при подготовке и заполнении уведомления в различных ситуациях (во всех примерах уведомление заполняется от имени условной организации ООО «Конфетпром»).
Пример 1
Организация ООО «Конфетпром» реализовала в 2015 году товар взаимозависимой компании ООО «Сатурн» на сумму 58 млн руб. (без учета НДС). ООО «Конфетпром» применяет общую систему налогообложения, ООО «Сатурн» - упрощенную систему налогообложения. В 2016 году стороны заключили дополнительное соглашение, согласно которому стоимость отгруженных в 2015 году товаров изменилась в сторону увеличения и составила 61 млн руб. (без учета НДС). Дополнительное соглашение заключено до даты представления в налоговую инспекцию уведомления о контролируемых сделках за 2015 год.
В данном случае сделки совершались между российскими взаимозависимыми лицами при наличии следующего обстоятельства: одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль, а другая сторона не освобождена от этих обязанностей. Такие сделки признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб. (пп. 4 п. 2 и п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
Соглашение об изменении цены товара, заключенное сторонами, не является самостоятельной сделкой, а вносит изменения в исходную сделку за 2015 год, несмотря на то, что такое соглашение было оформлено уже в следующем, 2016 году. Данный вывод соответствует разъяснениям, изложенным в письме ФНС России от 26.10.2012 № ОА-4-13/18182 (ответы на вопросы 10, 11 в указанном письме):
- продавец в бухучете при изменении стоимости товара должен изменить размер выручки. При заполнении Раздела 1Б «Сведения о предмете сделки (группы однородных сделок)» Уведомления указывается фактическое количество товара и измененная цена предмета исполнения сделки, то есть с учетом изменений;
- покупатель в бухгалтерском учете при изменении стоимости товара должен изменить цену приобретения товаров. При заполнении Раздела 1Б Уведомления указывается фактическая стоимость товара, то есть с учетом изменений цены либо количества;
- суммы доходов/расходов в Разделе 1А «Сведения о контролируемой сделке (группе однородных сделок)» отражаются в Уведомлении также с учетом всех изменений и дополнений в условия сделки;
- если изменения количества, цены и стоимости товара возникли после окончания отчетного периода, но до подачи сведений о контролируемых сделках, то в Уведомлении показываются уже скорректированные данные о цене и стоимости;
- если изменения количества, цены и стоимости товара возникли после окончания отчетного периода и после представления Уведомления, то составляется уточненное Уведомление.
Таким образом, в уведомление о контролируемых сделаках за 2015 год должны включаться корректировки, которые произошли в 2016 году, но относятся к отгрузкам 2015 года.
Для того чтобы при подготовке Уведомления сделки с взаимозависимым контрагентом ООО «Сатурн» были правильно квалифицированы, в программе на первом этапе Помощника подготовки уведомлений о контролируемых сделках необходимо заполнить или проверить корректность заполнения регистра сведений Взаимозависимые лица .
В форме элемента записи регистра Взаимозависимые лица для ООО «Сатурн» должны быть указаны следующие реквизиты:
- дата начала применения сведений, указанных в регистре (при изменении значения хотя бы одного реквизита в регистре, необходимо создавать новую запись регистра с указанием даты начала такого изменения);
- тип взаимозависимости;
- страна регистрации;
- сведения об уплачиваемых налогах и применяемых налоговых режимах. Поскольку ООО «Сатурн» применяет УСН, то флаг Является плательщиком налога на прибыль должен быть выключен.
Рассмотрим сначала, как в программе будет формироваться список сделок и Уведомление за 2015 год до того момента, как стороны заключили дополнительное соглашение об изменении цены товара. На первом этапе Помощника по кнопке Сформировать список сделок на основании документа Реализация (акт, накладная) с взаимозависимым контрагентом ООО «Сатурн» для каждой строки документа автоматически создаются записи регистра накопления . Первоначальный список сделок можно просмотреть, перейдя по гиперссылке Список контролируемых сделок и нажав на кнопку Сформировать .
Если же сформировать список с учетом суммовых критериев на третьем этапе Помощника (гиперссылка ), то в отчете будет указано, что сделка с ООО «Сатурн» в уведомление не включается (рис. 1).
Рис. 1. Сделка не прошла суммовой критерий
После того как стороны согласуют условия сделки с учетом увеличения цены товара, продавец ООО «Конфетпром» должен отразить в учете увеличение выручки. Эта операция регистрируется в программе с помощью документа Корректировка реализации (с видом операции Корректировка по согласованию сторон ) на дату подписания первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение цены товара. В нашем примере это происходит уже в 2016 году.
Для того чтобы сформировать уведомление за 2015 год с учетом всех изменений и дополнений в условия сделки 2015 года, необходимо вернуться на первый этап Помощника и заново сформировать записи регистра накопления Контролируемые сделки организаций . В обновленный список сделка с ООО «Сатурн» попадает уже с измененной суммой. Отчет Контролируемые сделки для включения в уведомление из третьего этапа Помощника покажет, что сделка с ООО «Сатурн» теперь прошла суммовой порог и включена в уведомление о контролируемых сделках (рис. 2).
Рис. 2. Сделка прошла суммовой критерий и включена в Уведомление
Обращаем внимание: несмотря на то, что даты документов учетной системы Реализация (акт, накладная) и Корректировка реализации отличаются, записи регистра Контролируемые сделки организаций , сформированные на основании этих первичных документов, будут созданы на дату реализации, поскольку все изменения относятся к первоначальной сделке. Записи регистра Контролируемые сделки организаций можно посмотреть из главного меню программы, либо через Универсальный отчет (рис. 3).
Рис. 3. Записи регистра накопления «Контролируемые сделки организаций»
В нашем примере в Уведомлении за 2015 год будет создан один лист 1Б для сделки на сумму 61 млн руб. с датой совершения сделки 20.12.2015.
Аналогичным образом (только в сторону уменьшения суммы сделки) программа «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0 отрабатывает ситуацию со скидками (бонусами/премиями), а также ситуацию с возвратами товаров, в том случае, если продавец исполнил свои обязательства по договору ненадлежащим образом.
Если же возврат товара обусловлен иной причиной, то он оформляется отдельным договором купли-продажи, и тогда обе сделки по реализации должны суммироваться при расчете суммовых порогов для определения контролируемости сделки.
Пример 2
По договору комиссии организация ООО «Конфетпром» (комитент) реализовывала в 2015 году товар покупателям через независимого комиссионера ООО «Деймос». Согласно отчету комиссионера среди покупателей товара есть иностранная компания Norway Outlines, которая является взаимозависимой по отношению к комитенту. Комиссионер в своей посреднической деятельности занимается только организацией перепродажи товаров комитента покупателю (покупатель самостоятельно вывозит товар со склада комитента).
Условия, когда сделки по посредническим договорам признаются контролируемыми, изложены в разъяснениях ФНС России. Например, в письме от 26.10.2012 № ОА-4-13/18182 (ответ на вопросы 6, 7) налоговое ведомство сообщило, что:
- сделки по продаже комиссионного товара являются контролируемыми, когда комитент и покупатель товара (конечный покупатель) являются взаимозависимыми лицами;
- сделка по выплате комиссионного вознаграждения является контролируемой, если комитент и комиссионер - взаимозависимые лица;
- сделка по выплате комиссионного вознаграждения является контролируемой, если комитент и конечный покупатель являются взаимозависимыми лицами, а участие независимого посредника носит формальный характер (пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).
Проанализируем список взаимозависимых лиц, которые должны быть внесены в одноименный регистр сведений для заполнения уведомления по условиям Примера 2.
Во-первых, это конечный покупатель Norway Outlines, который является взаимозависимым лицом по отношению к комитенту ООО «Конфетпром». В карточке взаимозависимого лица в поле Тип взаимозависимости Взаимозависимы по Кодексу (п.2 ст.105.1 НК РФ). Также необходимо обратить внимание на корректное заполнение страны регистрации иностранного контрагента (по умолчанию программа предлагает значение РОССИЯ ).
Во-вторых, поскольку комиссионер не выполняет никаких дополнительных функций, не принимает никаких рисков и не использует никаких активов для организации сделок между взаимозависимыми лицами, то такая совокупность сделок приравнивается к сделкам между взаимозависимыми лицами.
В регистр сведений Взаимозависимые лица необходимо внести запись и для контрагента ООО «Деймос». В карточке взаимозависимого лица в поле Тип взаимозависимости следует выбрать из списка и указать значение Не взаимозависимый посредник (п.1.1 ст.105.14 НК РФ).
На первом этапе Помощника по кнопке Сформировать список сделок на основании документов вида Отчет комиссионера (агента) о продажах автоматически создаются записи регистра накопления Контролируемые сделки организаций .
Указанный регистр заполняется как в отношении сделки с комиссионером ООО «Деймос» (предмет сделки - комиссионное вознаграждение), так и в отношении сделки с конечным покупателем Norway Outlines (предмет сделки - товар).
И взаимозависимый иностранный покупатель, и приравненный к взаимозависимому лицу комиссионер попадают в первоначальный список контролируемых сделок.
Примечательно, что суммовые пороги для сделок с такими контрагентами отсутствуют. Такие разъяснения дает Минфин России:
- сделки с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми, признаются контролируемыми независимо от суммы доходов, полученных по таким сделкам в соответствующем календарном году (письмо от 29.08.2012 № 03-01-18/6-115);
- внешнеторговые сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми по общему правилу, т. е. без учета особенностей и вне зависимости от величины суммы доходов (письмо от 26.12.12 № 03-01-18/10-196).
Отчет Контролируемые сделки для включения в уведомление из третьего этапа Помощника показывает, что сделки с контрагентами Norway Outlines и с ООО «Деймос» включены в уведомление за 2015 год, несмотря на относительно небольшие суммы (рис. 4).
Рис. 4. Сделки с нулевым суммовым критерием
Пример 3
Организация ООО «Конфетпром» приобрела в апреле 2015 года партию текстильной продукции у независимого иностранного контрагента «Дружба», являющегося налоговым резидентом Гонконга. Окончательный расчет с поставщиком был произведен в декабре 2015 года. Контрактная стоимость партии товара составляет 1 118 320,00 долларов США. Официальный курс ЦБ РФ составлял по состоянию на дату поступления товара 50,5295 руб./доллар, а на дату оплаты товара - 70,9333 руб./доллар.
Если одной из сторон сделки является лицо, местом регистрации, либо местом налогового резидентства которого является государство или территория, включенные Минфином России в Перечень стран с льготным налогообложением (офшорные зоны), то такая сделка приравнивается к сделкам между взаимозависимыми лицами (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Согласно Перечню, утв. приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н, к офшорным зонам, в частности, относится Специальный административный район Гонконг Китайской Народной Республики. Такая сделка признается контролируемой, если сумма дохода по сделкам с одним лицом за календарный год превышает 60 млн руб. (пп. 3 п. 1 и п. 7 ст. 105.14 НК РФ).
В «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» редакции 3.0 сделки с субъектами, зарегистрированными в странах с льготным налогообложением, определяются автоматически по данным информационной системы, поэтому сведения о таких субъектах не надо вносить ни в регистр Взаимозависимые лица , ни в какой иной регистр. Единственное условие - надо правильно указать страну регистрации непосредственно в форме элемента справочника Контрагенты . По коду страны регистрации программа определяет, входит ли указанная страна в утвержденный приказом финансового ведомства Перечень. Если указать страну регистрации неверно (например, не Гонконг, а Китай), то такая сделка не сможет быть распознана программой как сделка с резидентом офшорной зоны.
Теперь проанализируем, преодолеет ли сделка из Примера 3 суммовой порог в 60 млн руб. Уведомление о контролируемых сделках содержит суммовые показатели только в рублях, поэтому для операций в валюте или условных единицах сумму сделки нужно определять в рублях по правилам бухгалтерского учета. На рисунке 5 представлен анализ счета 60.21 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в валюте)» в разрезе контрагента «Дружба». Сформированный отчет показывает, что рублевая сумма товара на дату отгрузки составила 56,5 млн руб., а сумма оплаты эквивалентна 79,3 млн руб.
Рис. 5. Анализ счета 60.21
Курсовые разницы, исчисленные в результате переоценки обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, не должны учитываться при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми (письмо Минфина России от 09.07.2013 № 03-01-18/26448).
На первом этапе Помощника по кнопке Сформировать список сделок на основании документа Поступление (акт, накладная) с контрагентом, зарегистрированным в офшорной зоне, автоматически создаются записи регистра Контролируемые сделки организаций . Поэтому сделки с налоговым резидентом Гонконга попадут в первоначальный список сделок. Если сформировать список с учетом суммовых критериев на третьем этапе Помощника , в отчете будет указано, что сделка с контрагентом, зарегистрированным в стране с льготным налогообложением, в уведомление не включается (рис. 6).
Рис. 6. Сделка с резидентом офшорной зоны не прошла суммовой критерий
От редакции. В 1С:Лектории 24 марта состоялась лекция «Трансфертное ценообразование: практика применения, подготовка уведомления о контролируемых сделках за 2015 год в „1С:Предприятии 8"» (В.И. Голишевский, ФНС России, и Е.Н. Калинина, эксперт 1С) - см. по ссылке
Государство в лице фискальных органов в особом порядке подходит к контролю над сделками между взаимозависимыми лицами. С этой целью в НК РФ предусмотрено понятие «контролируемые сделки». Перечень критериев, позволяющих наделять сделки таким особым статусом, рассмотрим в настоящей статье.
Что является контролируемой сделкой
Определение данного понятия содержится в ст. 105.14 НК РФ . Такими сделками признаются:
- сделки взаимозависимых субъектов;
- приравненные к ним сделки.
Для ответа на рассматриваемый вопрос прежде всего следует разобраться с тем, какие субъекты признаются взаимозависимыми.
Взаимозависимые лица
Общепринятые критерии взаимозависимости в целях налогообложения содержатся в НК РФ. Вот некоторые из них:
- участие одного юр. лица в другом, если доля участия превышает 25 процентов;
- взаимозависимость вследствие должностного подчинения;
- родственные отношения.
НК РФ прямо указывает на то, что данный перечень критериев исчерпывающим не является и может дополняться судом.
Признание хозяйствующих субъектов таковыми влечет особый налоговый контроль взаимозависимых лиц в установленных НК РФ случаях, возможны пересчет налоговиками цен согласно положениям разд. V.1 НК РФ и соответствующие доначисления в бюджет.
Контролируемая сделка между взаимозависимыми лицами
Рассматривая критерии контролируемых и неконтролируемых сделок, можно сделать вывод, что они, в частности, направлены на:
- недопущение вывода налоговой базы в офшоры;
- более справедливое распределение налоговой базы по регионам нашей страны.
В качестве контролируемых НК РФ, в частности, предусматривает сделки с участием лиц, не подпадающих под критерии взаимозависимости, если эти лица:
- несут лишь функцию организации перепродажи между взаимозависимыми субъектами;
- не рискуют в смысле, придаваемом понятию предпринимательской деятельности.
Кроме этого, контроль распространяется на сделки с компаниями - резидентами стран специально установленного перечня и некоторые другие.
Взаимозависимые субъекты могут стать объектом специального контроля, заключив сделку, если:
- доходы по сделкам взаимозависимых лиц составляют свыше 1 млрд. руб.;
- одна сторона (или несколько сторон) сделки является спецрежимником, а другая сторона (стороны) не является;
- одна сторона исчисляет налог с прибыли согласно гл. 25 НК РФ , а другая — нет;
- сторона сделки участвует в инвестпроекте, вследствие чего имеет льготы по налогу на прибыль.
Для конкретных видов сделок из числа указанных в ст. 105.14 НК РФ предусмотрены лимиты в десятки миллионов рублей. Лишь превышая эти лимиты, стороны рискуют стать объектом рассматриваемого контроля.
Осуществление контролируемых сделок само по себе ответственность не влечет.
Важно знать и перечень оснований, исключающих возможность рассматриваемого контроля за сделками (п. 4 ст. 105.14 НК РФ).
Вот некоторые из них:
- если стороны сделки входят в состав консолидированной группы;
- если стороны одновременно зарегистрированы в одном регионе, не имеют филиалов и представительств в других регионах, не платят налог на прибыль организаций в других регионах, не показывают убытков, отсутствуют обстоятельства, предусмотренные пп. 2 — 7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ .
- стороны сделок зарегистрированы на территории нашей страны и др.
Совершив рассматриваемую сделку, субъекты контроля обязаны направить уведомление о контролируемых сделках. Образец заполнения уведомления можно найти в интернете. Необходимо использовать форму, предусмотренную налоговой службой. Ее можно скачать с официального сайта ведомства.
Мы продолжаем цикл статей, посвященных контрольной работе налоговых органов. В шестой части А.А. Куликов , управляющий партнер ООО «Агентство Налоговых Поверенных», и Е.В. Куликова , налоговый консультант, рассказывают о налоговом контроле сделок между взаимозависимыми лицами.
Контроль сделок между взаимозависимыми лицами
Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (контроль сделок между взаимозависимыми лицами) представляет собой проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами.
Проводится налоговым органом в отношении налогоплательщика, являющегося одной из сторон контролируемой сделки, совершаемой взаимозависимыми лицами.
Шпаргалка по статье от редакции БУХ.1С для тех, у кого нет времени:
1. Перечень оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, не является закрытым. Суд может признавать лица взаимозависимыми, если отношения между ними могут оказывать влияние на условия и результаты совершаемых ими сделок.
2. Сделки между взаимозависимыми лицами называются контролируемыми.
3. Основанием для принятия решения о проведении проверки в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами могут быть уведомление о контролируемых сделках или извещение налогового органа, проводящего налоговую проверку.
4. Решение о проведении проверки выносится не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения. ФНС должна сообщить налогоплательщику о проведении проверки в течение трех рабочих дней со дня принятия такого решения.
5. В ходе контроля сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган может истребовать документы у проверяемой компании и ее контрагентов, а также осуществлять выемку документов и предметов.
6. В ходе проверки проверяется полнота исчисления и уплаты налога на прибыль, НДФЛ, НДПИ, НДС.
7. ФНС вправе проверять контролируемые сделки за 3 года, предшествующие году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
8. По общему правилу срок проверки не должен превышать шести месяцев, но в исключительных случаях он может быть продлен.
9. ФНС не может проводить две и более проверки в отношении одной контролируемой сделки за один и тот же календарный год. Исключение - повторные проверки, проводимые в случае представления налогоплательщиком уточненной декларации.
10. Проверяющими в последний день проверки составляется справка, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
Основные параметры мероприятия приведены в таблице 1.
Таблица 1.
Контроль сделок между взаимозависимыми лицами. Основные параметры мероприятия
|
№ п/п |
Параметр мероприятия |
Значение параметра мероприятия |
|
Норма, которой регулируется |
Глава 14.5 НК РФ |
|
|
В отношении кого проводится |
Налогоплательщиков в связи с совершением ими контролируемых сделок с взаимозависимыми лицами |
|
|
Документ, которым инициируется |
Решение руководителя (заместителя руководителя) ФНС о проведении проверки |
|
|
Кем проводится |
Должностными лицами ФНС |
|
|
Место проведения |
По месту нахождения ФНС |
|
|
Срок проведения |
Не более 6 месяцев, может быть продлен до 12 месяцев |
|
|
Документы, которые исследуются в ходе проведения мероприятия |
Документы о деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой.
Сведения об использованных методах определения цен (в случае использования налогоплательщиком методов, предусмотренных главой 14.3 НК РФ) |
Схема порядка проведения выездной проверки представлена на рисунке 1.
Действия налогового органа в ходе контроля сделок
В ходе контроля сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган вправе осуществлять следующие действия (мероприятия налогового контроля):
- истребовать документы у налогоплательщика (п.п. 1, 2, 5 ст. 93 НК РФ);
- истребовать документы и сведения у контрагентов и иных лиц (ст. 93.1 НК РФ);
- назначать экспертизы (ст. 95 НК РФ);
- привлекать к участию переводчика (ст. 97 НК РФ);
- привлекать специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля (ст. 96 НК РФ);
- осуществлять выемку документов и предметов (ст. 94 НК РФ).
Что следует знать
Взаимозависимые лица
Взаимозависимыми признаются лица, особенности отношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Основания, по которым в силу положений статьи 105.1 НК РФ лица признаются взаимозависимыми , приведены в таблице 2.
При этом необходимо иметь в виду, что приведенный в таблице 2 перечень оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, не является закрытым. Суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Таблица 2.
|
№ п/п |
Лица, признаваемые взаимозависимыми |
Основания признания лиц взаимозависимыми |
|
Физические лица |
Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению |
|
|
Физическое лицо и его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в т. ч.е усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный |
||
|
Физическое лицо и организация |
Физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в организации, и доля такого участия составляет более 25 % |
|
| Организации |
Одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации, и доля такого участия составляет более 25 % |
|
|
Одно и то же лицо* прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях, и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 % |
||
|
Исполнительные органы которых либо не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами**) |
||
|
В которых более 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами |
||
|
Полномочия единоличного исполнительного органа организаций осуществляет одно и то же лицо |
||
|
Организация и лицо |
Лицо (в т. ч. физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами) имеет полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа организации или по назначению (избранию) не менее 50 % состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации |
|
|
Лицо осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа организации |
||
|
Организации и (или) физические лица |
Доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов |
* Лица (лицо) - организации и (или) физические лица (п. 2 ст. 11 НК РФ).
** Имеются в виду супруг (супруга) физического лица, родители (в т. ч. усыновители), дети (в т. ч. усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
Контролируемые сделки
Контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей статьи 105.14 НК РФ), а также ряд приравненных к ним сделкам. Условия (особенности), при наличии которых сделки признаются контролируемым , представлены в таблице 3.
Таблица 3.
Условия отнесения сделок к контролируемым
|
№ п/п |
Вид сделки |
Условия, при наличии которых сделка признается контролируемой |
Сумма дохода по сделке, при превышении которой сделка признается контролируемой |
|
Сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является РФ |
Сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей |
1 млрд руб. |
|
|
Одна из сторон сделки является налогоплательщиком НДПИ, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое |
60 млн руб. |
||
|
Хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов:
|
100 млн руб. |
||
|
Хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0 % в соответствии с пунктом 5.1 статьи 284 НК РФ, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0 % по указанным обстоятельствам |
60 млн руб. |
||
|
Хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте РФ), при этом другая сторона (стороны) сделки не является (не являются) резидентом такой особой экономической зоны или участником такой свободной экономической зоны |
60 млн руб. |
||
|
Сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям:
|
60 млн руб. |
||
|
Хотя бы одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0 % и (или) пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджет субъекта РФ, в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 284.3 НК РФ
|
60 млн руб. |
||
|
Совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) третьих лиц, не являющихся взаимозависимыми.
|
Третьи лица: - не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
| ||
|
Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли |
Если предметом таких сделок являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп:
|
60 млн руб. |
|
|
Сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином России Если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в указанный выше перечень, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то данная сделка будет являться контролируемой |
Перечень государств и территорий утвержден приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н и приведен в Приложении к данному приказу. |
60 млн руб. |
|
|
Сделки между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом РФ*** |
|
* Статья 275.2 НК РФ «Особенности определения налоговой базы при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья».
** Перечень кодов указанных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности установлен приказом Минпромторга России от 30.10.2012 № 1598.
*** Фактически все сделки между взаимозависимыми лицами, в которых одна из сторон не является налоговым резидентом, будут являться контролируемыми, независимо от иных условий сделки и суммы сделки.
По заявлению ФНС сделка может быть признана контролируемой судом при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки.
Вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, приведенным в таблице 3, не признаются контролируемыми следующие сделки :
1. Сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах).
2. Сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:
- указанные лица зарегистрированы в одном субъекте РФ;
- указанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за пределами РФ;
- указанные лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
- указанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;
- отсутствуют условия, приведенные в пунктах 2 - 7 таблицы 3, при наличии которых сделки признаются взаимозависимыми.
3. Сделки между налогоплательщиками, указанными в пункте 1 статьи 275.2 НК РФ, совершаемые ими при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в отношении одного и того же месторождения.
4. Межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней (включительно).
5. В области военно-технического сотрудничества РФ с иностранными государствами, осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 19.07.1998 № 114-ФЗ.
Решение о проведении проверки
Решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами принимается на основании:
- Уведомления о контролируемых сделках, или
- Извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную налоговую проверку, налоговый мониторинг (ст. 105.16 НК РФ);
а также при выявлении контролируемой сделки в результате проведения ФНС повторной выездной налоговой проверки.
Решение о проведении проверки может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения.
В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой сумма налога, исчисленная налогоплательщиком в связи с самостоятельным проведением корректировки налоговой базы и сумм соответствующих налогов (убытков), отражена в меньшем размере (сумма убытка в большем размере), чем ранее заявленная, решение о проведении проверки может быть вынесено не позднее двух лет со дня представления такой уточненной налоговой декларации. При этом проверка проводится только в отношении контролируемой сделки, по которой налогоплательщиком произведена самостоятельная корректировка (п. 6 ст. 105.3 НК РФ).
Решение о проведении проверки (форма по КНД 1165035, Приложение №1 к приказу от 26.11.2012 № ММВ-7-13/907@, далее – Приказ № ММВ-7-13/907@) подписывается руководителем (заместителем руководителя) ФНС.
Решение должно содержать следующие сведения:
- полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;
- полное и сокращенное наименование контрагента;
- наименование проверяемой сделки, описание однородных сделок;
- вид проверяемого налога (налогов);
- периоды, за которые проводится проверка;
- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки, с указанием руководителя проверяющей группы.
ФНС должна уведомить налогоплательщика о принятом решении о проведении проверки в течение трех рабочих дней со дня его принятия.
Предмет проверки
Предметом проверки является проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами с точки зрения соответствия цен, примененных данными лицами в контролируемых сделках, рыночным ценам.
В ходе проведения проверки проверяется полнота исчисления и уплаты следующих налогов:
- налога на прибыль организаций;
- налога на доходы физических лиц, уплачиваемого с доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности и иной частной практикой (ст. 227 НК РФ);
- налога на добычу полезных ископаемых (в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком указанного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом налогообложения НДПИ, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);
- налога на добавленную стоимость (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком НДС или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС).
Период проверки
В рамках проверки ФНС вправе проверить контролируемые сделки , совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Срок проведения проверки
Срок проведения проверки исчисляется со дня вынесения решения о ее проведении и до дня составления справки о проведении такой проверки. Справка составляется в последний день проверки (п. 8 ст. 105.17 НК РФ).
По общему правилу срок проверки не должен превышать шести месяцев. В исключительных случаях, по решению руководителя (заместителя руководителя) ФНС, срок может быть продлен. Основания, по которым срок проверки может быть продлен, и сроки продления приведены в таблице 4.
Таблица 4.
Основания и сроки продления проверки контролируемых сделок
|
№ п/п |
Основания продления срока проверки |
Срок, на который проверка может быть продлена, месяцы |
|
Проведение проверки в отношении организации, отнесенной в соответствии со статьей 83 НК РФ к категории крупнейших налогоплательщиков |
максимально на 6 |
|
|
Возникновение на месте проведения проверки обстоятельств непреодолимой силы (затопление, наводнение, пожар и т. п.) |
максимально на 6 |
|
|
Непредставление налогоплательщиком в установленный срок* документов, необходимых для проведения проверки |
максимально на 6 |
|
|
Получение информации от иностранных государственных органов | ||
|
Проведения экспертиз и (или) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке |
максимально на 6 |
* 30 дней со дня получения налогоплательщиком Требования ФНС (п. 6 ст. 105.17 НК РФ).
Копия решения о продлении срока проведения проверки (форма по КНД 1165036, Приложение № 2 к Приказу № ММВ-7-13/907@) должна быть направлена налогоплательщику в течение трех рабочих дней со дня его принятия (может быть вручена лично или направлена по почте).
Периодичность проведения проверки
ФНС не может проводить две и более проверки в отношении одной контролируемой сделки (группы однородных сделок) за один и тот же календарный год. Исключение составляют повторные проверки, проводимые в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой отражена сумма налога в меньшем размере (сумма убытка в большем размере), чем ранее заявленная в налоговой декларации, представленной в связи с проведением налогоплательщиком корректировки налоговой базы и сумм соответствующих налогов (убытков) (п. 6 ст. 105.3 НК РФ).
Если в результате проверки налогоплательщика, являющегося стороной контролируемой сделки (группы однородных сделок), было установлено соответствие условий контролируемой сделки (группы однородных сделок) условиям сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, проверки налогоплательщиков, являющихся другими сторонами указанной сделки (группы однородных сделок), проведены быть не могут.
При этом проведение проверки в отношении сделки, совершенной в налоговый период, не препятствует проведению выездных и (или) камеральных налоговых проверок, налогового мониторинга за этот же налоговый период.
Проведение проверки
В ходе проведения проверки должностные лица ФНС вправе направить налогоплательщику в порядке, предусмотренном пунктами 1, 2 и 5 статьи 93 НК РФ, требование (форма по КНД 1165013, Приложение № 15 к приказу от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@) о представлении документации (ст. 105.15 НК РФ) в отношении проверяемой сделки (группы однородных сделок). Истребуемая документация должна быть представлена налогоплательщиком в течение 30 рабочих дней со дня получения соответствующего требования.
В рассматриваемой ситуации под документацией понимается совокупность документов или единый документ, составленный налогоплательщиком в произвольной форме и содержащий следующие сведения:
1. О деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой:
- перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с которыми совершена контролируемая сделка, описание контролируемой сделки, ее условий, включая описание методики ценообразования (при ее наличии), условия и сроки осуществления платежей по этой сделке, прочую информацию о сделке;
- сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки (в случае проведения налогоплательщиком функционального анализа), об используемых ими активах, связанных с этой контролируемой сделкой, и о принимаемых ими экономических (коммерческих) рисках, которые налогоплательщик учитывал при ее заключении.
2. В случае использования налогоплательщиком методов, предусмотренных главой 14.3 НК РФ, следующие сведения об использованных методах:
- обоснование причин выбора и способа применения используемого метода;
- указание на используемые источники информации;
- расчет интервала рыночных цен (интервала рентабельности) по контролируемой сделке с описанием подхода, используемого для выбора сопоставимых сделок;
- сумма полученных доходов (прибыли) и (или) сумма произведенных расходов (понесенных убытков) в результате совершения контролируемой сделки, полученной рентабельности;
- сведения об экономической выгоде, получаемой от контролируемой сделки лицом, которым совершена эта сделка, в результате приобретения информации, результатов интеллектуальной деятельности, прав на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и других исключительных прав (при наличии соответствующих обстоятельств);
- сведения о прочих факторах, которые оказали влияние на цену (рентабельность), примененную в контролируемой сделке, в том числе сведения о рыночной стратегии лица, совершившего контролируемую сделку, если эта рыночная стратегия оказала влияние на цену (рентабельность), примененную в этой контролируемой сделке (при наличии соответствующих обстоятельств);
- произведенные налогоплательщиком корректировки налоговой базы и сумм налога (убытка) в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 НК РФ (в случае их осуществления).
При этом, чем сложнее сделка и формирование ее цены, тем более детальными должны быть сведения, представляемые налогоплательщиком в налоговый орган.
Должностное лицо, проводящее проверку, вправе истребовать у участников проверяемых сделок документы (информацию), касающиеся (касающуюся) этих сделок.
Справка о проведении проверки
Справка о проведении проверки (форма по КНД 1165040, Приложение № 4 к Приказу № ММВ-7-13/907@) составляется проверяющими в последний день проведения проверки.
В справке фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.
Справка вручается проверяемому лицу под роспись или направляется заказным письмом по почте. В случае направления справки по почте заказным письмом датой ее вручения считается шестой день, считая от даты отправки заказного письма.
Акт проверки
Акт проверки (форма по КНД 1165041, Приложение № 5 к Приказу № ММВ-7-13/907@) составляется:
- в том случае, если по результатам проверки были выявлены факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной цены, которые привели к занижению суммы налога (завышению суммы убытка);
- в течение двух месяцев со дня составления справки о проведении проверки уполномоченными должностными лицами, проводившими проверку.
Подписывается Акт проверки должностными лицами, проводившими проверку, и лицом, в отношении которого проводилась такая проверка, или его представителем. Об отказе лица, в отношении которого проводилась проверка, или его представителя подписать Акт проверки в этом Акте делается соответствующая запись.
Акт проверки в течение пяти рабочих дней от даты этого Акта должен быть вручен проверяемому лицу или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем). В случае направления Акта проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая от даты отправки заказного письма.
Возражения по Акту проверки
Если налогоплательщик, в отношении которого проводилась проверка, не согласен с фактами, изложенными в Акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, то он или его представитель вправе в течение 20 рабочих дней со дня получения Акта представить в ФНС письменные возражения, с приложением документов (их заверенных копии), подтверждающих обоснованность возражений. Указанные документы могут быть представлены не только одновременно с возражениями, но и отдельно, в течение срока, установленного для предоставления возражений.
Рассмотрение материалов проверки, а также принятие решения по результатам проверки осуществляется в порядке, аналогичном порядку рассмотрения материалов налоговой проверки (ст. 101 НК РФ).
От редакции: С предыдущими статьями А.А. Куликова и Е.В. Куликовой о контрольных мероприятиях ФНС, а также материалами, посвященными проверкам других надзорных органов, можно ознакомиться на сайте БУХ.1С по тегу « ».
О том, что сделка между «своими» организациями и подконтрольными бизнесмену «индивидуальными предпринимателями» вызывает повышенный интерес налоговых органов, известно, пожалуй, каждому бухгалтеру. При этом конкретные последствия, к которым может привести такая сделка, для многих остаются непонятными. Что же это за последствия? Давайте разбираться.
На каких условиях можно проводить сделки
Сразу скажем: взаимозависимость сторон — это не повод отказаться от проведения сделки. Такие сделки не являются незаконными и сами по себе каких-либо негативных последствий для налогоплательщиков не несут. Однако это утверждение верно лишь при одном весьма важном условии, зафиксированном в п. 1 ст. НК РФ: в сделках между взаимозависимыми лицами не устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках между не связанными друг с другом организациями или ИП. Это условие получило название «принцип вытянутой руки». То есть сделку между взаимозависимыми лицами нужно заключать ровно на тех же условиях, которые применялись бы при договоре с любой из компаний, которую можно найти на открытом рынке (т.е., которая находится на расстоянии «вытянутой руки» от вашей организации).
Обратите внимание, что речь в Налоговом кодексе идет не только о цене сделки. Правила гораздо шире: рыночным должны соответствовать все коммерческие и финансовые условия сделки. То есть сюда попадают и правила передачи товара, и правила оплаты (отсрочка, рассрочка), и правила страхования и т.п. Абсолютно все условия договора должны соответствовать рыночным. Любые послабления, которые ведут к тому, что одна из сторон не получает какие-либо доходы (в том числе из-за того, что несет лишние расходы), уже находятся в «зоне риска». Ведь по правилам все того же п. 1 ст. НК РФ любые доходы, которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Какие лица являются взаимозависимыми
Перечень лиц, которых законодатель считает взаимозависимыми, приведен в п. 2 ст. НК РФ. Нужно учитывать, что перечень этот лишь примерный и применяется он в тесной связке с общим определением взаимозависимости, приведенным в п. 1 ст. НК РФ. Согласно этому определению, взаимозависимыми для целей налогообложения признаются любые лица, если особенности взаимоотношений между ними могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Проще говоря, лица могут быть признаны взаимозависимыми даже если они не указаны в п. 2 ст. НК РФ. Об этом прямо говорится в п. 7 ст. НК РФ. А значит, взаимозависимыми могут быть признаны и компании, которые вообще никак формально между собой не связаны. Например, в случае дружеских отношений между их руководителями. При условии, конечно, что эта дружба переносится в бизнес и условия сделок между такими компаниями оказываются отличными от рыночных.
Нужно ли отчитываться о сделках
Следующий вопрос, который возникает при заключении сделки между «своими» компаниями и ИП, — надо ли по этому поводу как-то отдельно отчитываться перед ИФНС? Ведь каждый бухгалтер хоть раз да слышал словосочетание «контролируемая сделка» и в курсе, что о таких сделках нужно уведомлять налоговиков.
Однако далеко не всякая сделка между взаимозависимыми лицами является контролируемой. В частности, когда речь идет о сделках между российскими взаимозависимыми компаниями, напротив, большинство сделок не будут признаваться контролируемыми.
Подробнее о том, какие сделки относятся к контролируемым см. « ». Учитывайте, что статья была подготовлена в 2013 году, когда еще действовали переходные положения и для большинства операций были установлены значительные суммовые ограничения. Теперь же суммы ограничений стали гораздо ниже (п. 3 ст. НК РФ). Также нужно помнить, что с 2017 года из разряда контролируемых исключены беспроцентные займы между взаимозависимыми российскими лицами (пп. 7 п. 4 ст. НК РФ).
В рамках сегодняшней статьи хотим остановиться на еще одном важном вопросе, который влияет на отнесении сделки к категории контролируемых. Речь идет о норме пункта 11 статьи НК РФ. Там сказано, что признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи НК РФ. В свою очередь, в этой норме говорится, что правила о контроле за ценами в сделках между взаимозависимыми лицами применяются только в тех договорах, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной из сторон доходов или расходов, влияющих на налоговую базу по налогу на прибыль, НДФЛ, уплачиваемому предпринимателями, или НДС. Причем, в последнем случае имеется дополнительное условие: если стороной сделки является организация или ИП, не признаваемые налогоплательщиками НДС, или использующие освобождение от обязанностей налогоплательщика по этому налогу.
Как видим, в списке нет единого налога, уплачиваемого при УСН, а также «обычного» НДФЛ, уплачиваемого физлицами без статуса ИП. Это означает следующее. Сделка между взаимозависимыми лицами, применяющими УСН, либо между такой компанией и физлицом-непредпринимателем ни при каких условиях не будет признаваться контролируемой. Аналогично обстоит дело и с прочими спецрежимами: сделка не будет контролируемой, если стороной сделки между плательщиком ЕНВД или ИП на ПСН не выступает компания или ИП на общем режиме.
Проверка контролируемых сделок
Перейдем к налоговым последствиям сделок между взаимозависимыми лицами. Порядок проверки условий таких сделок и налоговых доначислений по ним (если будут обнаружены отклонения от рыночных условий) напрямую зависит от категории сделки. А точнее, от того является ли она контролируемой.
Дело в том, что проверками правильности исчисления налогов по контролируемым сделкам имеет право заниматься только центральный аппарат ФНС России (ст. НК РФ). Налоговики на местах могут лишь выявлять подобные сделки, в отношении которых не были представлены уведомления. И сообщать об этом факте в ФНС России (п. 1 ст. НК РФ).
При этом ФНС России может контролировать только правильность исчисления и уплаты тех трех налогов, о которых мы говорили выше (налог на прибыль, НДФЛ, уплачиваемый ИП, и НДС, если хотя бы одна из сторон сделки его не платит). Это первое ограничение.
Второе ограничение связано с симметричностью доначислений. Как сказано в статье НК РФ, если при проверке уровня цен по контролируемым сделкам ФНС России принимает решение о корректировке цены по сделке, то эту же цену может применить и вторая сторона сделки. Понятно, что в отношениях между российскими взаимозависимыми лицами это во многих случаях повлечет автоматическое уменьшение налога у другой стороны (за счет увеличения расходов по сделке).
Так что (с учетом указанных ограничений) со стороны ФНС России доначисление налогов по контролируемым сделкам, заключенным между российскими компаниями, скорее всего, будут носить единичный характер. Но это вовсе не означает, что налоговые злоупотребления по НДФЛ и единому налогу по УСН останутся без должного внимания налоговиков. Просто такими махинациями займутся инспекторы из территориальной ИФНС.
Проверка обоснованности налоговой выгоды
Полномочия по проведению контрольных мероприятий и доначислению налогов в отношении не признаваемых контролируемыми сделок между взаимозависимыми лицами, а также по налогам, которые не входят в сферу ответственности центрального аппарата налоговой службы, находятся в руках налоговых инспекций. Эту работу они проводят в рамках выявления необоснованной налоговой выгоды. И ограничение здесь всего одно. Установлено оно пунктом 1 статьи НК РФ, где сказано, что рыночная цена может применяться для целей налогообложения только если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ, или увеличению суммы убытка. А значит, и в этом случае налоговики должны учитывать принцип симметрии: увеличение цены влечет не только увеличение дохода для одной стороны сделки, но и увеличение расхода для другой.
Поэтому рискованной может оказаться даже распространенная ситуация с беспроцентным договором займа между физлицом-учредителем (займодавцем) и учрежденной им компанией (заемщиком). Инспекторы вполне могут в рамках борьбы с необоснованной налоговой выгодой доначислить учредителю НДФЛ. Особенно если компания находится на ЕНВД или УСН с объектом обложения в виде доходов. Ведь понятно, что у стороннего лица компания не смогла бы получить бесплатный заем (да и учредитель такой заем вряд ли выдал бы). Значит, в данном уменьшение налоговой базы по НДФЛ на сумму процентов по займу, которые не получены в связи с установлением в договоре займа, заключенном между взаимозависимыми лицами, условий начисления и выплаты процентов, отличных от подобных сделок, заключаемых между невзаимозависимыми лицами, вполне может быть признано необоснованной налоговой выгодой. По результатам суд может признать данное условие направленным исключительно на уклонение от уплаты НДФЛ по суммам дохода в виде процентов по займу и соответственно доначислить НДФЛ, исходя из сумм процентов, уплачиваемых по сопоставимым займам.
Уведомление о контролируемых сделках за 2015 год компаниям предстоит подать в налоговую не позднее 20 мая 2016 года. Наши подсказки помогут разобраться, по какой форме подавать уведомление о контролируемых сделках, что надо сообщить в инспекцию, критерии контролируемых сделок 2015, можно ли уточнить ошибочное уведомление.
Напомним ключевые моменты относительно контролируемых сделок.
Критерии контролируемых сделок 2015
Контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами. К таким сделкам приравниваются сделки по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемые с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми.
Типы сделок и суммы доходов по сделкам, совершенным с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год, при превышении которых указанные сделки признаются контролируемыми, перечислены в статье 105.14 НК РФ.
Сумма доходов по сделкам за календарный год рассчитывается путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год.
Внутрироссийские контролируемые сделки
Внутрироссийские сделки между взаимозависимыми лицами приведены в пункте 2 статьи 105.14 НК РФ. Для них предусмотрены лимиты сумм доходов по сделкам, при превышении которых сделки признаются контролируемыми:
- 1 млрд рублей - сумма доходов по сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год (подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).
- 100 млн рублей - сумма доходов по сделкам, одной из сторон которых является лицо, применяющее ЕСХН или ЕНВД.
- 60 млн рублей - сумма доходов по сделкам с плательщиками НДПИ; с организациями, освобожденными от уплаты налога на прибыль или применяющими нулевую ставку по этому налогу; с резидентами ОЭЗ.
Внешнеэкономические контролируемые сделки
Контролируемыми признаются внешнеэкономические сделки между взаимозависимыми лицами вне зависимости от суммы доходов по таким сделкам.
Также под контроль подпадают сделки с нефтью и продуктами ее переработки, черными и цветными металлами, минеральными удобрениями, драгметаллами и драгоценными камнями, сделки с офшорными компаниями (приказ Минфина России от 13.11.2007 № 108н).
Уведомление о контролируемых сделках
Отчитаться необходимо в инспекцию головного офиса компании. Причем порядок не изменится, если в компании есть обособленные подразделения, представитель которых заключал договоры. А эти сделки стали контролируемыми (письмо ФНС России от 10.04.2013 № ОА-4-13/6612@).
За непредставление уведомления в срок инспекторы вправе оштрафовать компанию на 5000 рублей (ст. 129.4 НК РФ).
Если компания не подаст документ, а в будущем инспекторы обнаружат на проверке контролируемые сделки, то сами уведомят ФНС России о выявленных фактах.
Форма уведомления о контролируемых сделках
Форма уведомления о контролируемых сделках утверждена приказом ФНС России от 27.07.2013 № ММВ-7-13/524@ . Подать сведения можно как на бумаге, так и в электронной форме.
Если компания обнаружила в уже сданном уведомлении ошибку или сведения в документе неполные, то можно уточнить уведомление (письмо ФНС России от 29.10.2013 № ОА-4-13/19348@). В нем надо записать номер корректировки - по аналогии с декларациями. Например, 001, если компания уточняет уведомление первый раз.
1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки - дата, с которой налоговики вправе истребовать документы относительно конкретной сделки или группы однородных сделок (п. 3 ст. 105.15 НК РФ).
О порядке подготовки и представления документации ФНС сообщила в письме от 30.08.2012 № ОА-4-13/14433@.
Заполнение уведомления о контролируемых сделках
В уведомлении о контролируемых сделках надо указывать коды в соответствии с ОК 005-93 и ОКВЭД ОК 029-2001 (письмо ФНС России от 08.10.2014 № ЕД-4-13/20615@).
Согласно пункту 5.6 Порядка заполнения Уведомления о контролируемых сделках (утв. приказом ФНС России от 27.07.2012 № ММВ-7-13/524@), в пункте 043 «Код предмета сделки (код по ОКП)» раздела 1Б Уведомления при совершении сделок, не являющихся внешнеторговыми, необходимо указать код вида товара в соответствии с ОК 005-93 (утв. постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301).
Показатель «Код вида экономической деятельности по классификатору ОКВЭД» титульного листа Уведомления и пункт 045 «Код предмета сделки (код по ОКВЭД)» Раздела 1Б Уведомления указывается код вида деятельности по ОКВЭД ОК 029-2001 (утв. постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст). В уведомлении о контролируемых сделках за 2015 год следует указывать коды по действующим классификаторам, утвержденным постановлениями № 301 и № 454-ст.
Советы по заполнению уведомления неоднократно давала ФНС (письма от 15.05.2014 № ОА-4-13/9345@, от 18.04.2014 № ОА-4-13/7549).
Пояснение об отсутствии контролируемых сделок
На практике инспекторы нередко запрашивают у компаний пояснения о том, что за прошедший календарный год у нее не было контролируемых сделок. Законодательство не предусматривает форму ответа на такой запрос. Дать пояснения в этом случае можно в произвольной форме и приложить к нему подтверждающие документы.
Отсутствие сделок с взаимозависимыми лицами подтвердит, например, перечень договоров с контрагентами. А непревышение лимитов по суммам сделок можно обосновать распечатками карточек счетов 60 и 62 бухгалтерского учета в разрезе по контрагентам. Также можно состалаться на отсутствие лицензии на добычу полезных ископаемых.
