Введение
1.1 Цели, задачи и основные принципы учета в розничной торговле
2.1 Технико-экономическая характеристика ЗАО «Л.О.Т»
2.3. Учет поступления товаров в ЗАО «Л.О.Т.»
2.4 Учет продажи товаров в ЗАО «Л.О.Т.»
2.5 Инвентаризация товаров
3. Аудит продажи товаров
3.1 Цели и задачи аудиторской проверки
3.2 План и программа аудита
Заключение
Список используемой литературы
Введение
Бухгалтерский учет является средством наблюдения и контроля за хозяйственной деятельностью. Переход к рынку ставит новые задачи перед бухгалтерским учетом. Они обусловлены крупными переменами в формах собственности, методах управления, построения хозяйственных связей.
Розничная торговля является важнейшей отраслью хозяйственной деятельности. В сфере розничной торговли заканчивается процесс обращения товаров, и они переходят в сферу личного потребления. Розничная торговля – это реализация товаров непосредственно населению для личного потребления.
Одним из основных показателей хозяйственной деятельности предприятий розничной торговли является товарооборот.
Специфика деятельности различных предприятий торговли и их структурных единиц и подразделений, а также систем торговли обусловливает особенности бухгалтерского учета. Кроме того, на особенности учета могут влиять и вид собственности, и форма реализации.
Бухгалтерский учет – важнейшая составная часть информационной системы управления, воспроизводящей хозяйственные процессы. При этом в основе современного управления лежит системный подход, предполагающий получение той информации, которая дает возможность принимать управленческие решения.
Товарооборот и прибыль от продаж являются основными показателями торговых предприятий и непосредственно связаны между собой при учете товарных операций.
Продажа товаров – завершающая фаза товарооборота. Бухгалтерский учет должен вести контроль за выполнением плана продаж товаров в целом по предприятию, складам, магазинам, столовым, по ассортименту товаров, формам продаж, по видам покупателей, а также контроль за выполнением договоров с покупателями и за правильностью отпуска товаров.
Объем продаж товаров – это один из основных показателей характеризующих деятельность предприятия, поэтому так важно, чтобы он был отражен в бухгалтерском учете правильно. Верно учтенные объемы продажи продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукции – это основа правильно сформированной выручки, а значит и правильно рассчитанных налогов.
Развитие рыночных отношений связано, в первую очередь с движением товаров от производителей до их конечных потребителей, обусловленным объективным и непрерывным процессом углубления общественного разделения труда. Сфера товарного обращения в условиях развитого рынка не только охватывает торговлю, но и распространяется на все общественное производство. В связи с этим формирующаяся в бухгалтерском учете информация о движении товаров приобретает первостепенное значение для управления всем комплексом товарных операций. Учет при этом обеспечивает сохранность товаров, информацию о движении цен и себестоимости, оценку эффективности производства и реализации товара .
Основные задачи учета товаров и их продажи состоят в том, чтобы обеспечить контроль за состоянием товарных запасов при получении и их сохранностью на складах при продаже.
Значение аудиторской проверки товарных операций организации чрезвычайно велико, так как в практике бухгалтерского учета не редко возникают ситуации, когда бухгалтеры допускают ошибки в учете товарных операций, что приводит к искажению бухгалтерской отчетности и неправильному исчислению финансовых результатов деятельности предприятия.
Цель аудита товарных операций можно определить исходя из общей цели аудита, заключающейся в проверке и подтверждении (или не подтверждении) достоверности финансовой отчетности организации и установления, совершаемых ею финансово-хозяйственных операций нормативно-правовым актам, действующим в Российской Федерации.
Цель аудита операций с товарными ценностями – определить законность этих операций и правильность отражения их в бухгалтерском учете для оценки влияния на достоверность бухгалтерской отчетности организации, осуществляющей эти операции.
Для достижения основной цели аудита организацией, занимающейся торговлей, необходимо решить целый комплекс взаимосвязанных задач, основными из которых являются:
· установление наличия сохранности условий хранения товаров;
· изучение состояния внутреннего контроля за поступлением и выбытием товарных ценностей;
· проверка правильности полноты оприходования товаров;
· проверка правильности отражения товарных операций в регистрах синтетического и аналитического учета;
· подтверждение отраженных сумм выручки от продажи товаров;
· подтверждение сумм задолженности покупателей на конец отчетного периода;
· определение обоснованности отнесения произведенных расходов к соответствующим торговым операциям;
· подтверждение реальности исчисленного финансового результата от продажи товаров;
· проверка соблюдения налогового и гражданского законодательства при осуществлении товарных операций.
На эти и другие типичные вопросы, связанные с учетом и аудитом продажи товаров, будут даны ответы в рамках этой работы на примере предприятия ЗАО «Л.О.Т.».
Исследование учета движения и продажи товаров является одним из важнейших объектов бухгалтерского учета, поэтому тема дипломной работы является актуальной.
Целью данной дипломной работы является комплексное изучение методик бухгалтерского учета и аудита продажи товаров торговой организации на примере ЗАО «Л.О.Т.».
Для решения этой цели поставлены следующие задачи:
Изучить нормативно-правовые акты, регулирующие учёт продажи товаров;
Изучить и охарактеризовать основные направления и результаты деятельности рассматриваемой организации;
Изучить и проанализировать состояние учёта и документального оформления продажи товаров;
Рассмотреть аудит продажи товаров.
Объектом изучения является ведение бухгалтерского учета и аудит продажи товаров в организации ЗАО «Л.О.Т.».
Для написания дипломной работы в качестве нормативно-правовой базы использовались: Кодексы РФ, Законы РФ, Постановления правительства РФ, Приказы Министерства Финансов РФ, учебные материалы, а также регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская и статистическая отчетность, учетная политика ЗАО «Л.О.Т.».
1. Особенности учета продажи товаров
1.1. Цели, задачи и основные принципы учета в розничной торговле
Для правильного руководства деятельностью предприятия розничной торговли необходимо располагать полной, точной, объективной, своевременной и достаточно детальной экономической информацией. Это достигается ведением бухгалтерского учета на предприятии.
Основным объектом бухгалтерского учета в розничной торговле являются товары, поэтому бухгалтерия организации розничной торговли обязана обеспечить полный учет поступающих товаров и своевременное отражение в учете операций, связанных с их выбытием.
Главной целью бухгалтерского учета в розничной торговле являются:
Контроль за сохранностью товаров;
Своевременное предоставление руководству организации информации о фактическом валовом доходе, о состоянии товарных запасов и эффективности их использования.
Для достижения этих целей необходимо решить комплекс бухгалтерских задач:
1) обеспечение совместно с другими службами организации розничной торговли материальной ответственности за товары;
2) проверка правильности документального оформления, законности и целесообразности товарных операций, своевременное и правильное отражение их в учете;
3) проверка полноты и своевременности оприходования товаров, правильности и своевременности списания проданных и отпущенных товаров;
4) обеспечение контроля за соблюдением нормативов товарных запасов, выявления неходовых, залежалых и недоброкачественных товаров;
5) установление контроля за правильным проведением инвентаризации, своевременное и правильное выявление ее результатов;
6) обеспечить контроль за правильной организацией и формированием цен; соблюдение условий франкировки;
7) своевременное и правильное выявления валового дохода.
В основе решения перечисленных задач лежат следующие основные принципы учета товаров:
· единство показателей бухгалтерского учета при продаже товаров предприятий розничной торговли;
· возможность получения оперативной учетной информации о хозяйственной деятельности предприятия (например, за день);
· организация учета в соответствии с разделением материальной ответственности по каждому лицу или бригаде согласно договору о материальной ответственности. Согласно такой организации учета все потери от недостач и хищении лежат на материально-ответственном лице. Если этот принцип нарушен или нет договора о материальной ответственности. Администрация организации не может предъявить обоснованный иск виновным;
· организация выбирает схему учета товаров, которая наиболее подходит для работы данной организации. В ЗАО «Л.О.Т.» применяется стоимостная схема учета товаров - фиксируется общий объем товарной массы;
· единство оценки товаров при их оприходовании и списании в расход; если товары были оприходованы по продажным ценам, то списываться они должны по этим же ценам;
· периодическая проверка путем проведения инвентаризаций фактических остатков товаров и сравнение их с данными бухгалтерского учета для проверки обеспечения сохранности ценностей;
· контроль за деятельностью материально ответственных лиц путем встречной сверки (например, все списания со складов ЗАО «Л.О.Т.» должны совпадать с оприходованиями этих ценностей в отделе) .
Задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом товарных операций предприятия розничной торговли, могут быть выполнены только при правильной его организации. Недостатки в организации бухгалтерского учета вызывают отставание учета, запаздывание предоставления отчетности и другой информации. Наличие больших разрывов во времени между моментом возникновения учетно-экономической информации и моментом ее использования препятствует повышению экономической эффективности деятельности торговых предприятий.
Недостатки в организации учета приводят к его запутанности, созданию условий для хищений материальных ценностей, увеличению расходов на содержание учетного персонала.
1.2 Способы оценки товаров в бухгалтерском учете
Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.
Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", в соответствии с которым товары принимаются на учет по фактической себестоимости.
Товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:
Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;
Таможенные пошлины;
Невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы товаров;
Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
Затраты по заготовке и доставке товаров до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке товаров; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке товаров до места их использования, если они не включены в цену товаров, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету товаров проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;
Затраты по доведению товаров до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных товаров, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;
Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.
Не включаются в фактические затраты на приобретение товаров общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением товаров.
Фактическая себестоимость товаров, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Фактическая себестоимость товаров, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.
Фактической себестоимостью товаров, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость товаров, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары.
Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.
Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).
Товары, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.
При отпуске товаров (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:
По себестоимости каждой единицы;
По средней себестоимости;
По себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО).
Оценка товаров по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.
Оценка по себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО) основана на допущении, что товары используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. товары, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости товаров, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка товаров, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.
По каждой группе (виду) товаров в течение отчетного года применяется один способ оценки.
Оценка товаров на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки товаров при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы товаров, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений.
2. Бухгалтерский учет продажи товаров
2.1 Технико-экономическая характеристика ЗАО «Л.О.Т.»
Закрытое акционерное общество «Л.О.Т.» создано в соответствии с Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом «Об акционерных обществах» на основании решения учредительного собрания общества от 14 августа 2002 года, утвердившего Устав. Полное фирменное наименование: Закрытое акционерное общество «Л.О.Т.». Сокращенное фирменное наименование: ЗАО «Л.О.Т.». Место нахождения Общества: г.Псков Октябрьский проспект д.54. Почтовый адрес: 180004, г. Псков, Октябрьский проспект, д. 54.
Общество является юридическим лицом с момента его государственной регистрации по Российскому законодательству и действует в соответствии с Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом «Об акционерных обществах», иными законодательными актами Российской Федерации, Уставом и имеет гражданские права, соответствующие целям деятельности и несет, связанные с этой деятельностью, обязанности с момента его государственной регистрации.
Общество имеет самостоятельный баланс, расчетный счет в банке, круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке. Общество вправе иметь штампы, бланки со своим фирменным наименованием, собственную эмблему, а также зарегистрированный в установленном порядке товарный знак.
Общество имеет в собственности обособленное имущество, включая имущество, переданное ему акционерами в счет оплаты акций, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Общество в пределах своей уставной деятельности имеет право:
1) от своего имени заключать договоры и контракты;
2) использовать свои банковские валютные и рублевые счета согласно законодательству РФ;
3) брать краткосрочные и долгосрочные займы в российской и иностранной валюте согласно законодательству РФ;
4) осуществлять оплату, прием и внесение в банк свободно конвертируемой валюты в соответствии с законодательством РФ;
5) осуществлять совместно с банками финансовые и валютные операции, разрешенные законодательством РФ;
6) приобретать в собственность, брать в аренду, отчуждать земельные участки, здания, сооружения, машины и оборудование, а также использовать общественные, коммунальные и другие услуги;
7) создавать филиалы и открывать представительства на территории Российской Федерации и за рубежом с правом открытия текущих и расчетных счетов;
8) привлекать к работе, участию, сотрудничеству на основе договоров, контрактов и соглашений юридические и физические лица, трудовые и творческие коллективы, общественные и другие организации, в том числе иностранные, а также их средства;
9) осуществлять все необходимые для деятельности общества мероприятия, помимо вышеуказанных, в соответствии с законодательством РФ.
Число акционеров общества составляет три человека, которые владеют обыкновенными акциями общества.
Общество является юридическим лицом. Целью деятельности общества является получение прибыли от хозяйственной деятельности и более полное удовлетворение потребностей населения, предприятий, организаций и учреждений в товарах, работах и услугах.
Предметом деятельности общества в соответствии с Уставом является:
Торговая, торгово-закупочная и торгово-посредническая деятельность, в том числе оптовая, мелкооптовая, розничная, комиссионная торговля товарами народного потребления, транспортными средствами, запасными частями, продуктами переработки нефти, черными, цветными и драгоценными металлами, алкогольными и безалкогольными напитками, табачными изделиями, другими разрешенными к обороту товарами и продукцией, сырьем и отходами производства;
Лизинговые услуги;
Эксплуатация зданий, сооружений;
Складские услуги.
Уставную деятельность общество осуществляет как непосредственно, так и путем учреждения или участия в других хозяйственных обществах.
Основным видом деятельности общества является розничная торговля, которая осуществляется через магазин «Style», находящийся по адресу: г. Псков, Октябрьский пр.д.54, и через отдел, находящийся в торговом комплексе «ПИК-60» по адресу: г.Псков ул.Юбилейная, д. 68.
Функционировать магазин начал с 05 октября 2002 г., поэтому все основные фонды новые, торговые площади используются полностью, приобретается дополнительное торговое оборудование для более рационального использования торговых площадей. Для увеличения объема продаж с 01 июня 2008 года был открыт отдел в торговом комплексе «ПИК-60», для этого было закуплено торговое оборудование и приняты на работу два продавца, два продавца-кассира и администратор.
Основными поставщиками товаров являются оптовые торговые компании города Москвы, с ним заключены Договора поставок.
В магазине представлена женская и мужская одежда и аксессуары торговых марок: ZARA, ТВОЁ, ChocoStyle, и др., обувь совместного производства Россия - Италия. Поступления товаров зависят от сезона реализации. Основные поставки приходятся на март-апрель месяца и сентябрь-октябрь, т.к. в это время происходит большое количество продаж товаров к сезонам весенне-летнему и осенне-зимнему.
Рис. 2.1 Организационная структура ЗАО «Л.О.Т.»
Директором является Иванов Александр Николаевич. Он осуществляет руководство текущей и оперативной деятельностью. Директор определяет стратегию развития фирмы. В его обязанности входит: проводить маркетинговые исследования, посещать выставки, находить поставщиков необходимых товаров, заключать договора, вести переговоры с поставщиками по вопросам: поставок, оплаты, скидок, доставки, отбора коллекций, предзаказа коллекций на будущий сезон, возврата бракованного товара.
Директор разрабатывает рекламные компании и акции. ЗАО «Л.О.Т.» размещает рекламные ролики на радио, в общественном транспорте, размещает рекламные щиты на улицах города, проводит рекламные акции в клубах города с розыгрышем призов.
В компетенции директора решение финансовых вопросов (поступление и распределение денежных средств).
Ответственность за организацию и законность хозяйственных операций несет руководитель организации согласно п. 1 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете».
Заместитель директора выполняет функции по отбору коллекций, проводит работу с кадрами (подбор сотрудников, прием на работу, контролирует трудовую дисциплину), занимается размещением товара в торговом зале, оформлением витрин.
Бухгалтерский учет в ЗАО «Л.О.Т.» ведется бухгалтерией в составе двух человек: главного бухгалтера и бухгалтера-кассира, согласно статье 6 п. 2 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96 г. (в ред. от 03.11.2006 г.).
Бухгалтерский учет ведется на предприятии в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» ФЗ от 21.11.1996 г. №129-ФЗ (в ред. от 03.11.2006 г.) и с положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ).
Хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются первичными учетными документами, содержащимися в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
Бухгалтерский учет в ЗАО «Л.О.Т.» организован с использованием компьютерного учета и ведется в системе «1С-Предприятие» Версия 7.7.
В ЗАО «Л.О.Т.» применяется упрощенная система налогообложения.
В «Л.О.Т.» уставный капитал состоит из номинальной стоимости обыкновенных именных акций общества, приобретенных акционерами (размещенных акций).
Уставный капитал «Л.О.Т.» на 2002 год – дату утверждения Устава, равен 45000 рублей и состоит из 100 обыкновенных акций номинальной стоимостью 450 рублей каждая.
В ЗАО «Л.О.Т.» решением учредителей общества был сформирован Резервный фонд в размере, предусмотренном Уставом, составляющем 10% от уставного капитала.
В организации «Л.О.Т.», которая находится на упрощенной системе налогообложения, производится начисление следующих налогов: единый налог, в связи с применением упрощенной системы налогообложения; налог на доходы физических лиц; страховые взносы на обязательное пенсионное страхование; взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Рассмотрим и проанализируем основные показатели финансового состояния организации.
Таблица 2.2
Анализ кредиторской задолженности поставщикам за 2008 год, руб.
За анализируемый период кредиторская задолженность поставщикам в организации уменьшилась на 159 690 рублей, при этом товарные остатки выросли на 244 000 рублей. При этом реализация значительно снизилась (среднедневная выручка за шесть месяцев 2009 года составила 3 417 руб., а за аналогичный период 2008 года - 7 915 руб.) и в организации скопились большие товарные остатки. В следствии чего у организации нет средств на погашение всей задолженности. Поэтому ЗАО «Л.О.Т.» погашает скопившуюся задолженность частями.
Таблица 2.3
Анализ наличия, состояния и движения основных фондов за 2008 год, руб
| Виды основных фондов | Наличие на начало года | Введено | Выбыло | Наличие на конецгода | Измененияза год | |||||
| 1 .Торговое оборудование | 25 470,00 | 474 536,20 | 0 | 500 006,20 | +474 536,20 | |||||
| 2.Вывеска «Style» | 44 382,00 | 0 | 0 | 44 382,00 | 0 | |||||
| 3. Компьютеры,принтеры | 41 692,00 | 19 794,00 | 0 | 61 486,00 | +19 794,00 | |||||
| 4. Кондиционер | 85 590,00 | 0 | 0 | 85 590,00 | 0 | |||||
| 5. Манекены | 66 570,00 | 48 000,00 | 114 570,00 | +48 000,00 | ||||||
| 6. Светильники | 299 370,00 | 299 370,00 | +299 370,00 | |||||||
| 7. Система вентиляции | 40 800,00 | 0 | 0 | 40 800,00 | 0 | |||||
| 8.Система сигнализации | 39 504,00 | 0 | 0 | 39 504,00 | 0 | |||||
| 9.Офисное оборудование | 0 | 24870,00 | 0 | 24 870,00 | +24 870,00 | |||||
| 10. Электрооборудование | 0 | 6 231,00 | 0 | 6 231,00 | +6 231,00 | |||||
| 11.Сейф | 0 | 1 020,00 | 0 | 1 020,00 | +1 020,00 | |||||
| 12.Другое оборудование | 10 080,00 | 3 315,60 | 0 | 13 395,60 | +3 315,60 | |||||
| ИТОГО | 354 088,00 | 891 023,20 | 0 | 1 245111,20 | +891 023,20 | |||||
Данные таблицы 2.3 свидетельствуют о том, что основные фонды в организации за анализируемый период выросли на 891023,20 рублей. Выбытия основных фондов за 2008 год не производилось. Увеличение основных фондов произошло за счет того, что организация открыла новый отдел и закупала оборудование.
Рассмотрим показатели численности работников.
Таблица 2.4
Анализ изменения численности работников за период с 01.01.2008 г. по 01.07.2009 г
| Должность | Численность, чел. | Абсол. изменение,чел. | Уд.вес, % | ||
| На началопериода | На конец периода | На начало периода | На конец периода | ||
| Директор | 1 | 1 | 0 | 10 | 6,25 |
| Гл. бухгалтер | 1 | 1 | 0 | 10 | 6,25 |
| Зам. директора | 1 | 1 | 0 | 10 | 6,25 |
| Секретарь | 1 | 1 | 0 | 10 | 6,25 |
| Работник кадровой службы | 1 | 1 | 0 | 10 | 6,25 |
| Бухгалтер - кассир | 0 | 1 | 1 | 0,00 | 6,25 |
| Администратор | 1 | 2 | 1 | 10 | 12,5 |
| Продавец - кассир | 2 | 4 | 2 | 20 | 25 |
| Продавец | 2 | 4 | 2 | 20 | 25 |
| ИТОГО | 10 | 16 | 100 | 100 | |
Рост численности на 6 человек произошел в результате открытия с 01.06.2008 г. отдела в торговом комплексе «ПИК-60». Увеличился удельный вес продавцов, можно сказать работников основного производства, но в целом удельный вес работников аппарата управления стал больше на 1,29%, за счет увеличения численности бухгалтерии на 1 человека.
Одним из важнейших показателей работы предприятия является производительность труда.
Возьмем для анализа выручку за 2008 г.
Таблица 2.5
Анализ производительности труда
Все показатели за анализируемый период выросли, это является положительным результатом, рост выручки и рост численности являются количественными показателями и их рост может быть вызван открытием нового торгового места, а рост производительности труда является качественным показателем характеризующим улучшение работы коллектива.
Рассмотрим финансовую отчетность ЗАО «Л.О.Т.». А именно бухгалтерский баланс за 2008 год (форма № 1) (Приложение 1) и отчет о прибылях и убытках (форма № 2) (Приложение 2).
В балансе хозяйствующего субъекта средства размещены по составу и источникам формирования средств. Размещение и использование средств отражено в активе, источники формирования (собственный капитал и обязательства) отражены в пассиве.
Для общей оценки динамики финансового состояния необходимо сгруппировать статьи баланса в отдельные группы: по признаку ликвидности статьи актива и по срочности обязательств – статьи пассива.
Аналитическая группировка статей актива баланса представлена в таблице 2.6, а также аналитическая группировка статей пассива баланса представлена в таблице 2.7.
Таблица 2.6
Аналитическая группировка статей актива, тыс. руб.
| Группировка статей актива | Наличие средств | Структура имущества % | ||||
| на начало периода | на конец периода | изменение | на начало периода | на конец периода | изменение | |
| 1.Имущество предприятия (валюта баланса) | 3143 | 3442 | + 299 | 100 | 100 | 0 |
| 1.1.Иммобилизованные средства (внеоборотные активы) | 123 | 235 | + 112 | 3,91 | 6,83 | + 2,92 |
| 1.2.Мобильные (оборотные (текущие) активы) средства | 3020 | 3207 | - 187 | 96,09 | 93,17 | - 2,92 |
| 1.2.1.Запасы и затраты | 8 | 7 | - 1 | 0,25 | 0,20 | - 0,05 |
| 1.2.2.Дебиторская задолженность | 425 | 501 | + 76 | 13,52 | 14,56 | + 1,04 |
| 2.Денежные средства и краткосрочные ценные бумаги | 150 | 18 | - 132 | 4,39 | 0,52 | - 3,87 |
Таблица 2.7
Аналитическая группировка статей пассива, тыс. руб.
| Группировка статей актива | Наличие средств | Структура имущества % | ||||
| на начало периода | на конец периода | изменение | на начало периода | на конец периода | изменение | |
| 1.Источники формирования имущества | 3143 | 3442 | + 299 | 100 | 100 | 0 |
| 1.1.Собственный капитал | 1268 | 1869 | + 601 | 40,34 | 54,30 | + 13,96 |
| 1.2.Заемный капитал | 1525 | 1223 | - 302 | 48,52 | 35,53 | - 12,99 |
| 1.2.1.Долгосрочные пассивы (кредиты и займы) | 350 | 350 | 0 | 11,14 | 10,17 | + 0,87 |
| 1.2.2.Кратскосрочные пассивы (кредиты и займы) | 200 | 0 | - 200 | 6,36 | 0 | - 6,36 |
| 1.2.3.Кредиторская задолженность | 1325 | 1223 | - 102 | 42,16 | 35,53 | - 6,63 |
Данные таблицы 2.6 показывают, что оборот организации (валюта баланса) увеличился в 1,1 раза (3442/3143) по сравнению с началом года. Увеличение оборота хозяйственных средств произошло за счет увеличения оборотных активов в 1,1 раза (3207/3020). Внеоборотные активы также увеличились в 1,91 раза (235/123).
При рассмотрении структуры активов следует обратить внимание на то, что доля оборотных средств в составе имущества снизилась с 96,09 до 93,17%, а доля внеоборотных активов повысилась с 3,91 до 6,83%. Запасы и затраты изменились за отчетный период на 0,05%, а дебиторская задолженность повысилась с 13,52 до 14,56%.
Данные таблицы 2.7 свидетельствуют о том, что произошли изменения и в структуре источников формирования имущества. Доля заемного капитала уменьшилась на 1,37 пункта и составила 35,53%. Доля кредиторской задолженности понизилась на 1,17 пункта, и составила 35,53%.
Следует подчеркнуть, что структура имущества и даже ее динамика оценивают только состояние активов и наличие средств для погашения долговых обязательств.
Рис. 2.8. Удельный вес оборотных и внеоборотных активов за 2008 год
Рис. 2.9. Удельный вес собственного капитала в пассиве баланса за 2008 год
На рисунках 2.8 и 2.9 представлен удельный вес внеоборотных, оборотных активов, собственного капитала в валюте баланса.
2.2 Документальное оформление товаров в ЗАО «Л.О.Т»
Порядок и сроки приема товаров по количеству, качеству и комплектности и его документального оформления регулируются действующими техническими условиями поставки, договорами купли-продажи и инструкциями о порядке приемки товаров по количеству, качеству и комплектности.
Все товарные операции делятся на два вида: поступление товаров в организацию розничной торговли и их продажа. В организации розничной торговли, такие, как ЗАО «Л.О.Т.», товары поступают главным образом от поставщиков и оформляются товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов (накладной, товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной, коносаментом или счетом-фактурой).
Движение товара от поставщика к заказчику оформляется товаросопроводительными документами, такими как накладная, товарно-транспортная накладная, железнодорожная накладная, а также счетом или счетом–фактурой (Приложение 3), в соответствии с условием поставки товара и правилами перевозки грузов.
При продаже (отпуске) товара со склада поставщика используются первичные документы. Одним из основных документов является товарная накладная по форме №ТОРГ-12 (Приложение 4). В соответствии с указаниями по применению и оформлению этой формы она применяется для оформления продажи (отпуске) товарно-материальных ценностей сторонней организаций. В накладной указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание товара, его количество (в единицах), цена и общая сумма (с учетом налога на добавленную стоимость) отпущенного товара. Накладная подписывается материально-ответственными лицами, сдавшим и принявшим товар и заверяется круглыми печатями организаций поставщика и получателя.
ООО «Мос-Инвест», находящееся по адресу: г. Москва, ул. Генерала Белова, д. 24, заключило договор поставки № 01/24 от 01.08.09 с ЗАО «Л.О.Т.». 15.09.2009 г. в ЗАО «Л.О.Т.» от ООО «Мос-Инвест» прибыл товар, а также товаросопроводительные документы на данный товар. Такие как – товарная накладная № 214 от 13.09.2009 на 117 единиц товара на общую сумму 98 000 рублей, товарно-транспортная накладная № 214 от 13.09.2009, а также счет на оплату № 64 от 13.09.2009 г. на сумму 98 000 рублей.
Накладная составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и служит основанием, для обоснованного списания товара. Второй экземпляр направляется в организацию, принимающую товарно-материальные ценности, и служит, для экономически обоснованного оприходования товара.
Накладная может выступать как расходным, так и приходным товарным документом. Накладная выписывается материально-ответственным лицом при оформлении отпуска товара со склада, и при принятии товаров в организации.
Товарно-транспортную накладную в ЗАО «Л.О.Т.» выписывают при доставке товаров автомобильными транспортном. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: товарного и транспортного. В зависимости от особенностей товаров к товарно-транспортной накладной могут прилагаться другие документы, следующие с грузом.
Товар, который получает не материально-ответственное лицо организации «Л.О.Т.», отпускается только по доверенности, которая подтверждает право на получение товара. Любое внутреннее перемещение товара между складами или со склада в магазин так же сопровождается накладной, но уже по форме №ТОРГ–13. Накладная должна содержать обязательные реквизиты, такие как:
Номер и дата выписки накладной;
Наименование поставщика и покупателя (склада);
Наименование и краткое описание товара;
Количество (в единицах) товара;
Цена и общая сумма товара с учетом налога на добавленную стоимость.
При закупке товара или его приемке тот, кто принимает товар в ЗАО «Л.О.Т.», следит за наличием сертификата соответствия на закупаемый товар. Далее проверяется фактическое наличие товара и его качество.
В случае наличия несоответствия фактического товара или отклонений по его качеству, установленному в договоре, или данным, указанным в сопроводительных документах, составляется акт, который является основанием для предъявления претензий поставщику. В сопроводительном документе делается отметка об актировании. Акт составляется комиссией, в состав которой должны входить материально-ответственные лица организации, представитель поставщика (возможно составление акта в одностороннем порядке при согласии поставщика или при его отсутствии).
Для подтверждения поступления товара на склад материально-ответственному лицу следует поставить свою подпись и печать организации на сопроводительных документах от поставщика.
Администратор магазина «Style», Попович Т.В. 15.09.2009 приняла товар и товаросопроводительные документы от поставщика ООО «Мос-Инвест». При приемке товара на склад, администратор следит за наличием сертификата соответствия на закупаемый товар. Далее проверяется фактическое наличие товара и его качество. При проверке фактического наличия товара и соответствия документам нарушений выявлено не было. При проверке качества товара у 4 единиц был обнаружен брак. Комиссией из материально-ответственных лиц был составлен акт № 11 от 15.09.2009 г. об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товара у 4 единиц товара на общую сумму 18 000 рублей. В течение 10 дней с момента поставки бракованный товар возвращается обратно поставщику.
При этом в договоре купли-продажи ЗАО «Л.О.Т.» с ООО «Мос-Инвест» определено, что покупатель обязан принять переданный ему товар, за исключением случаев, когда он вправе потребовать замены товараили отказаться от исполнения договора купли-продажи.
По договору допускаются следующие случаи возврата или обмена товара:
· нарушение условия о количестве товара. Если продавец передал в нарушение договора купли-продажи покупателю меньшее количество товара, чем определено договором, покупатель вправе, либо потребовать передать недостающее количество товара, либо отказаться от переданного товара и от его оплаты, а если товар оплачен, потребовать возврата уплаченной денежной суммы;
· нарушение условия об ассортименте товаров. При передаче продавцом предусмотренных договором купли-продажи товаров в ассортименте, не соответствующем договору, покупатель вправе отказаться от их принятия и оплаты, а если они оплачены, потребовать возврата уплаченной денежной суммы;
· передача товара ненадлежащего качества. В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков), покупатель вправе по своему выбору: отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы; потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору;
· передача некомплектного товара. В случае невыполнения продавцом в разумный срок требования покупателя о доукомплектовании товара, покупатель вправе по своему выбору: потребовать замены некомплектного товара на комплектный; отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной денежной суммы;
· передача товара без тары и (или) упаковки либо в ненадлежащей таре и (или) упаковке. В случаях, когда подлежащий затариванию и (или) упаковке товар передается покупателю без тары и (или) упаковки либо в ненадлежащей таре и (или) упаковке, покупатель вправе потребовать от продавца затарить и (или) упаковать товар либо заменить ненадлежащую тару и (или) упаковку, или же предъявить к нему требования, вытекающие из передачи товара ненадлежащего качества, т. е. отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы или же потребовать замены товара.
На возвращенный товар составляется накладная в двух экземплярах. Один экземпляр прикладывается к товарному отчету, другой вручается покупателю и является основанием для получения денежной суммы за сданный товар.
На основании перечисленных документов в регистрах бухгалтерского учета «Л.О.Т.» производятся соответствующие бухгалтерские записи:
При поступлении товара на склад организации оформляется приходный ордер № М-4. Обязательные реквизиты у приходного ордера такие же, как и у накладной.
Есть и второй вариант оприходования поступившего товара, это наложение штампа на сопроводительные документы (счете, накладной и т. п.). Оттиск штампа должен содержать те же реквизиты, что и приходный ордер.
Если при поступлении товара отсутствует какой-либо первичный документ, то это приравнивается к грубым нарушениям правил учета доходов и расходов и объекта налогообложения. А если при этом занижена налоговая база, то размер санкций равняется 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. А связано это с тем, что налоговый учет строится на основе первичных документов бухгалтерского учета.
Так отражается поступление товаров в бухгалтерском учете ЗАО «Л.О.Т.».
При продаже товаров в розницу достаточно выдать покупателю кассовый и товарный чек (Приложение 6). Первый подтверждает оплату товара, а второй - факт его получения.
Полученные счета - фактуры регистрируются в установленном порядке в книге покупок.
Продажа регистрируется, согласно чеков контрольно-кассовых машин, в книге продаж.
Одним из признаков учета товаров в организациях розничной торговли является составление материально ответственными лицами отчетности о наличии и движении товаров. Материально-ответственное лицо на основе фактического получения товаров и их реализации составляет товарный отчет.
В приходной части товарного отчета каждый приходный документ (источник поступления товаров, номер и дата документа, сумма поступивших товаров) записывается отдельно и подсчитывается общая сумма оприходованных товаров за данный отчетный период, а также итог прихода с остатком на начало периода. В расходной части товарного отчета также отдельно записывают каждый расходный документ (направление выбытия товаров, номер и дата документа, сумма выбывших товаров). После этого определяют остаток товаров на конец отчетного периода. Внутри каждого вида прихода и расхода документы располагаются в хронологическом порядке. Общее число документов, на основании которых составлен товарный отчет, указывают прописью в конце отчета. Товарный отчет подписывает материально-ответственное лицо. Товарный отчет составляют под копирку в двух экземплярах. Первый экземпляр скрепляют с документами, которые располагают в порядке последовательности записей и отдают в бухгалтерию. Бухгалтер в присутствии материально-ответственного лица проверяет товарный отчет и расписывается в обоих экземплярах о приемке отчета и указывает дату. Первый экземпляр отчета вместе с документами, на основании которых он был составлен, остается в бухгалтерии, а второй передается материально-ответственному лицу. После этого каждый документ проверяют с точки зрения законности совершенных операций правильности цен, таксировки и подсчета. В ЗАО «Л.О.Т.» товарный отчет составляется ежемесячно материально-ответственным лицом, а затем передается в бухгалтерию для его проверки.
Администраторами магазинов в программе составляются материальные отчеты. Они составляются раз в месяц. Печатаются 2 экземпляра, один из которых передается в бухгалтерию «Л.О.Т.» для проверки, а второй экземпляр остается у администраторов.
2.3 Учет поступления товаров в ЗАО «Л.О.Т»
Счет 41 "Товары" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность, такими как ЗАО «Л.О.Т.».
В «Л.О.Т.», на счете 41 "Товары" учитывают также покупную тару и тару собственного производства (кроме инвентарной, служащей для производственных или хозяйственных нужд и учитываемой на счете 01 "Основные средства" или 10 "Материалы").
Товары, принятые на ответственное хранение, учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Товары, принятые на комиссию, учитываются на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию".
К счету 41 "Товары" могут быть открыты субсчета:
41-1 "Товары на складах";
41-2 "Товары в розничной торговле";
41-3 "Тара под товаром и порожняя";
41-4 "Покупные изделия" и др.
На субсчете 41-1 "Товары на складах" учитывается наличие и движение товарных запасов, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и т.п.
На субсчете 41-2 "Товары в розничной торговле" учитывается наличие и движение товаров, находящихся в организациях, занятых розничной торговлей (в магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.п.) и в буфетах организаций, занятых общественным питанием. На этом же субсчете учитывается наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и др.) в организациях, занятых розничной торговлей, и в буфетах организаций, оказывающих услуги общественного питания.
На субсчете 41-3 "Тара под товаром и порожняя" учитываются наличие и движение тары под товарами и тары порожней (кроме стеклянной посуды в организациях, занятых розничной торговлей, и в буфетах организаций, оказывающих услуги общественного питания).
На субсчете 41-4 "Покупные изделия" организации, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, пользующиеся счетом 41 "Товары", учитывают наличие и движение товаров (применительно к порядку, предусмотренному для учета производственных запасов).
Оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по стоимости их приобретения. При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам одновременно с этой записью делается запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 42 "Торговая наценка" на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки). Транспортные (по завозу) и другие расходы по заготовке и доставке товаров относятся с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в дебет счета 44 "Расходы на продажу".
При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90 "Продажи".
Если выручка от продажи отпущенных (отгруженных) товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания выручки эти товары учитываются на счете 45 "Товары отгруженные". При фактическом их отпуске (отгрузке) производится запись по кредиту счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 45 "Товары отгруженные".
Товары, переданные для переработки другим организациям, не списываются со счета 41 "Товары", а учитываются обособленно.
Аналитический учет по счету 41 "Товары" ведется по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.
В ЗАО «Л.О.Т.» товары для перепродажи поступают от производственных организаций – изготовителей товаров и оптовых организаций торговли, ведущих торговлю со складов.
Учитывая, что товары в розничной торговле доходят до конечного потребителя, особое внимание в организации «Л.О.Т.» уделяется проверке качества товара.
Товары, поступающие в розничную торговлю, приходуются в день поступления по их фактическому наличию. В случае невозможности отражения товара в учете датой его фактического поступления (вызов эксперта, проверка цены, качества, количества) в текстовой части товарного отчета за итогом прихода делается запись о поступлении товара с указанием поставщика (продавца), общей стоимости товара в розничных ценах, а также причин невозможности принятия его к учету.
В ЗАО «Л.О.Т.» товары учитываются на счете 41 субсчет 2 "Товары в розничной торговле". Так как в организации учет товаров организуется по продажным ценам, разница между покупной стоимостью и стоимостью по продажным ценам отражается обособленно на счете 42 "Торговая наценка".
Стоимость товаров и суммы торговых надбавок напрямую связаны между собой: при увеличении стоимости товаров сумма торговых надбавок также увеличивается, и наоборот. Данная взаимосвязь существует только в тех случаях, когда товары поступают от сторонних организаций. Так в «Л.О.Т.» товары поступают от поставщиков, при этом составляется договор поставки и поэтому в счете - фактуре сразу отражена торговая наценка на поступивший товар. Особенностью учета поступления товаров в розничной торговле является то, что налог на добавленную стоимость по поступившим товарам не отражается на дебете счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", а записывается на дебете счета 41 "Товары".
В ЗАО «Л.О.Т.» учет товаров ведут материально-ответственные лица – администраторы магазинов. Этот учет в магазинах организован сортовым способом. При сортовом способе хранения вновь приобретенный товар определенного наименования присоединяют к ранее поступившему товару того же наименования. Сортовой способ учета на складах применяется в том случае, если хранение товаров организовано по наименованию и сортам без учета времени поступления и цены их приобретения. При этом материально-ответственные лица на каждую номенклатуру товара заводят новую карточку складского учета. Номенклатуры в данном случае различаются не только по типу и марке товара, но и по сорту, единице измерения, цвету и тому подобному.
При сортовом способе хранения экономично используется складская площадь, возможно более оперативное управление остатками товаров. Однако трудно различить товары одного сорта, поступившие по разным ценам. Записи в карточку складского учета делаются на основании любого первичного документа (каждого приходного или расходного ордера) или накопительных ведомостей при большом объеме записей. На складах с небольшим ассортиментом и незначительным количеством операций материально ответственные лица могут вести учет непосредственно в товарном отчете (при этом карточки складского учета и товарные книги не ведутся).
Администраторы ведут учет движения товаров в натуральном и стоимостном измерениях. В ЗАО «Л.О.Т.» администраторы ведут учет товаров на карточках в программе "1С: ТОРГОВЛЯ + Склад". На каждое наименование товара открыта отдельная карточка. В заголовке карточки указано наименование, цена товара и другие отличительные признаки товара. В остальной части карточки отражены приход, расход и остатки товаров.
Когда товар поступает в магазины «Style», отдел в торговом комплексе «ПИК-60», администратор делает записи в карточки о поступлении товара на основании каждого приходного документа. Затем товар выдается в отделы магазинов, главным продавцам, в подотчет для дальнейшей реализации товара и товаровед вносит записи в карточки о количестве и сумме отпущенного товара на основании расходного документа. Когда в магазинах ЗАО «Л.О.Т.» большой объем операций по движению товаров, то для того, чтобы сократить число записей в карточках администратор вносит записи в карточки на основании актов предварительно составленных накопительных документов.
Часто в ЗАО «Л.О.Т.» бывает такая ситуация, когда администратор магазина берет денежные средства в подотчет, и по доверенности от организации закупает товар самостоятельно. При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Д 71 - К 50 - Выданы денежные средства в сумме 55 000 рублей под отчет Попович Т.В.
Д 20 – К 71 - Оприходован товар от подотчетного лица на сумму 48 000 рублей.
Д 10 – К 71 – Списаны расходы на ГСМ в сумме 320 рублей.
Д 50 – К 71 – Получен от подотчетного лица остаток в сумме 6 680 рублей.
Бухгалтерия ЗАО «Л.О.Т.» контролирует полноту и своевременное оприходование товаров, правильность их оплаты. Сущность контроля заключается в сопоставлении двух показателей: сумма, уплаченная поставщику за товары и тару; стоимость по покупным ценам товаров и тары, полученных от поставщиков и оприходованных материально-ответственными лицами.
Таблица 2.10
Фрагмент из Оборотно-сальдовая ведомость по счету: 41.1 Номенклатура; Места хранения за 2008 г
| Код | Субконто | Сальдо на начало периода | Обороты за период | Сальдо на конец периода | |||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | ||
| А00000002 | Шарф | 1,000.00 | 1,000.00 | 2,000.00 | |||
| Кол-во | 10.000 | 10.000 | 20.000 | ||||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 10.000 | 10.000 | 20.000 | ||||
| А00000003 | Пальто женское | 128,032.79 | 128,032.79 | ||||
| Кол-во | 55.000 | 1000.000 | -945.000 | ||||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 55.000 | 1000.000 | -945.000 | ||||
| А00000004 | Пальто имп. мужское | 50,000.00 | 150,000.00 | 200,000.00 | |||
| Кол-во | 20.000 | 60.000 | 80.000 | ||||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 20.000 | 60.000 | 80.000 | ||||
| А00000005 | Куртка женская | 66,000.00 | 30,000.00 | 36,000.00 | |||
| Кол-во | 22.000 | 10.000 | 12.000 | ||||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 22.000 | 10.000 | 12.000 | ||||
| А00000007 | Плащ осень-зима | 60,000.00 | 5,048.40 | 65,048.40 | |||
| Кол-во | 60.000 | 5.000 | 65.000 | ||||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 60.000 | 5.000 | 65.000 | ||||
| А00000011 | Перчатки женские | 125.00 | 146,528.60 | 137,192.08 | 9,461.52 | ||
| Кол-во | 5.000 | 150.000 | 145.000 | 10.000 | |||
| Основной склад | |||||||
| Кол-во | 5.000 | 150.000 | 145.000 | 10.000 | |||
| Итого развернутое | 305,157.79 | 375,494.31 | |||||
| Итого | 305,157.79 | 302,577.00 | 232,240.48 | 375,494.31 | |||
Таблица 2.11
Оборотно-сальдовая ведомость по счету: 62 Контрагенты - Покупатели, Поставщики за 2008 г
Это пример сформированной печатной формы по товарам с номенклатурными номерами.
2.4 Учет продажи товаров в ЗАО «Л.О.Т»
Основным видом деятельности организации является розничная торговля собственным товаром. Учет товаров, как и других товарно-материальных ценностей, организуется в соответствии с требованиями ПБУ 5/01 и другими нормативными актами, отражающими особенности сферы торговли, в частности Правилами продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 г. № 55 (ред. от 27.01.2009 г.).
ЗАО «Л.О.Т.» сотрудничает с крупными фирмами в городе Москва. Основными поставщиками являются ООО «Мос-Инвест» и ООО «Летто». Эти поставщики поставляют женскую и мужскую одежду, женскую обувь, колготки, белье, головные уборы, перчатки, сумки, бижутерию, ремни и т.д.
По условиям договора ЗАО «Л.О.Т.» делает частичную предоплату по накладной, а полностью расплачивается в течении 14 дней. Товар, который бракованный - можно вернуть, а который плохо продается можно в течении какого-то время обменять на другой товар (не весь, а только 10% от суммы поставки).
В ЗАО «Л.О.Т.» продажа товара только розничная, поэтому при продаже товаров делают проводку Дт сч.50.2 Кт сч.90.1, минуя счет 62. Но в случаях возврата товара покупателями не в день продажи товара, а к примеру на следующий день, в таких случаях используется счет 62.
В ЗАО «Л.О.Т.» товары, поступающие на склад, учитываются по закупочной цене, включая НДС, т.к. применяя упрощенную систему налогообложения, организация не является плательщиком НДС, а следовательно и сумма НДС из бюджета по приобретенным ценностям не возмещается.
Товары, переданные в продажу, учитываются по продажной стоимости. Розничная цена включает в себя накладные и транспортные расходы.
Торговая наценка (валовый доход) – это разность между выручкой от продажи (продажной стоимостью реализованных товаров) и покупной стоимостью проданных товаров.
Средняя торговая наценка на товары в ЗАО «Л.О.Т.» составляет 50%.
Весь учет поступления, продажи, перемещения, возврата поставщикам, уценки, скидок компьютеризирован. В торговом зале находится компьютер и установлена специализированная программа на базе типовой конфигурации системы "1С: ТОРГОВЛЯ + Склад".
Учет продажи товаров ведется на счете 41 «Товары».
Счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется организациями, осуществляющими торговую деятельность, а также организациями, оказывающими услуги общественного питания.
Оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по стоимости их приобретения. При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам одновременно с этой записью делается запись по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 42 «Торговая наценка» на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки). Транспортные (по завозу) и другие расходы по заготовке и доставке товаров относятся с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет счета 44 «Расходы на продажу».
Аналитический учет по счету 41 «Товары» ведется по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.
ЗАО «Л.О.Т.» в качестве учетной цены товара использует продажные цены. Это означает, что в учете организации товар учитывается по цене продажи. Для то го чтобы рассчитать продажную цену товара, бухгалтер сначала должен определить фактическую цену его приобретения, затем – величину торговой наценки (скидки).
Затраты, связанные с приобретением товара, не влияют на величину торговой наценки (она определяется в процентном отношении к стоимости товаров, сформированной на счете 41 «Товары»).
Торговая наценка в розничной торговле – это составная часть розничной (продажной) цены товара. Торговая наценка представляет собой добавленную стоимость к покупной цене товара. Именно торговая наценка в организациях торговли предназначена для возмещения расходов на продажу, получения прибыли и уплаты косвенных налогов.
Торговая скидка тоже представляет собой не что иное как часть розничной цены товара.
ЗАО «Л.О.Т.», ведущее учет товаров по продажным ценам, использует для отражения торговой наценки (скидки) счет 42 «Торговая наценка».
В учетной политике «Л.О.Т.» прописано, что торговая наценка начисляется в виде фиксированного процента на определенные группы товаров. К примеру, на куртки и плащи торговая наценка составляет 40% от закупочной цены.
Рассмотрим операции по учету поступления и продажи товаров в ЗАО «Л.О.Т.» за сентябрь 2009 года по отдельно взятому контрагенту.
Таблица 2.12
Операции по учету поступления и продажи товаров по поставщику ООО «Летто» за сентябрь 2009 года, руб.
| Дебет | Кредит | Сумма | Примечание |
| 60 | 51 | 26550 | Оплачена стоимость товара поставщику ООО «Летто» |
| 41-1 | 60 | 26550 | Оприходован товар |
| 41-1 | 60 | 3000 | Учтены транспортные расходы |
| 41-2 | 42 | 10450 | Отражена торговая наценка на оприходованные товары |
| 41-2 | 41-1 | 29550 | Товар передан на реализацию |
| 50 | 90-1 | 40000 | Поступила выручка от продажи товара |
| 90-2 | 41-2 | 40000 | Списана учетная стоимость товара |
| 90-2 | 42 (сторно) | - 10450 | |
| 90-9 | 99 | 5950 | Выявлен финансовый результат от продажи за месяц (прибыль) |
Рассмотрим образование розничной цены по разным группам товаров. Для примера возьмем фрагмент из реестра розничных цен ЗАО «Л.О.Т.» за март 2009 года.
Таблица 2.13
Реестр розничных цен, руб. Наименование организации – ЗАО «Л.О.Т.» Дата составления: 10 марта 2009 года
| № п/п | Наименование товара | Наименование поставщика | Цена поставщика (без НДС), рублей | Торговая наценка | Продажная (розничная) цена, рублей (гр. 4 + гр. 6. + гр. 7) | |
| % | Сумма, рублей (гр. 4 х гр. 5)/100 | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | Пальто жен. | ООО «Летто» | 2400 | 40 | 960 | 3360 |
| 2 | Куртка жен. | ООО «Летто» | 1200 | 40 | 480 | 1680 |
| 3 | Плащ осень-зима | ООО «Летто» | 1570 | 40 | 628 | 2198 |
| 4 | Шарф в асс. | ООО «Мос-Инвест» | 210 | 50 | 105 | 315 |
| 5 | Перчатки нат. кожа | ООО «Мос-Инвест» | 350 | 50 | 175 | 525 |
| 6 | Легинсы, колготки | ООО «Мос-Инвест» | 180 | 50 | 90 | 270 |
| 7 | Блузка жен. | ООО «АВИКО» | 540 | 30 | 162 | 702 |
| 8 | Жен. модельные туфли | ООО «АВИКО» | 900 | 40 | 360 | 1260 |
| 9 | Майка | ООО «СЕВТЭКС» | 650 | 30 | 195 | 845 |
Рассмотрим пример отражения в бухгалтерском учете фактов продажи товаров со скидкой по дисконтной карте.
Покупная цена товара составляет 7000 руб. Торговая наценка на товар 1400 руб. Продажная цена 8400 руб. Покупателю с дисконтной картой предоставляется скидка 5 % в размере 420 руб. Товар реализован с учетом скидки на сумму 7560 руб.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи
| Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Примечание |
| 41 | 60 | 7000 | Оприходован товар |
| 41 | 42 | 2800 | Отражена торговая наценка 40% |
| 50 | 90-1 | 9380 | Отражена выручка от продажи товара с учетом скидки |
| 41 | 42 | - 420 | На сумму скидки уменьшена торговая наценка на товар |
| 90-2 | 41 | 9380 | Списана стоимость проданных товаров |
| 90-2 | 42 | 2380 | Сторнирована реализованная торговая наценка |
| 90-3 | 99 | 2380 | Определен финансовый результат |
2.5 Инвентаризация товаров
Инвентаризация товаров представляет собой наиболее трудоемкий процесс. Это связано, прежде всего, с большими объемами и разнообразной номенклатурой материальных ценностей, а также недостатками в обеспечении контроля их сохранности.
Требования о проведении инвентаризации имущества и обязательств, предъявляемые бухгалтерским законодательством к организациям, в том числе и к торговым фирмам, содержатся в ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями).
Причем инвентаризация является не только важнейшим мероприятием хозяйственной деятельности организации, но и выступает элементом ее учетной политики.
Целью проведения инвентаризации является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации ЗАО «Л.О.Т.».
Порядок и сроки ее проведения определяются руководителем «Л.О.Т.», за исключением случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным.
Проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях:
– при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
– перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
– при смене материально ответственных лиц;
– при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
– в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
– при реорганизации или ликвидации фирмы;
– в других случаях, предусмотренных законодательством России.
Виды инвентаризации
Помимо обязательной инвентаризации, различают такие виды инвентаризаций как:
– плановая инвентаризация. Она проводится в заранее установленные сроки, утверждаемые руководителем торговой компании. Кстати, к плановым инвентаризациям относится и инвентаризация, проводимая организацией перед составлением годового отчета;
– внеплановая инвентаризация. Она проводится внезапно, вне графика. Как правило, она используется для дополнительного контроля над сохранностью отдельных видов имущества торговой фирмы.
Следует отметить, что инвентаризация может быть как полной, так и выборочной. При полной инвентаризации проверке подвергаются абсолютно все объекты инвентаризации (имущество и обязательства фирмы), при выборочной – проверяется один или несколько объектов.
Проводиться инвентаризация может как натуральным методом, так и документальным. В первом случае установление фактического наличия объектов инвентаризации производится путем подсчета, обмера, взвешивания и т.д., во втором – производится проверка документального подтверждения наличия объектов инвентаризации.
Порядок проведения
Для проведения инвентаризации в «Л.О.Т.» создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, в состав которой включаются представители администрации, бухгалтерии, материально-ответственные лица. Персональный состав постоянно действующей инвентаризационной комиссии утверждает руководитель. Осуществляя инвентаризацию товаров, нужно, с одной стороны, сличить их количество в натуре с данными аналитического и синтетического учета по счету 41 "Товары" и забалансовых счетов, а с другой стороны - подтвердить правильность оценки товаров.
Инвентаризация товаров проводится по местам хранения и по материально-ответственным лицам. В процессе инвентаризации уточняются остатки товаров, числящихся на счетах, на дату представления последнего товарного отчета. Инвентаризация товаров, как правило, должна производиться в порядке расположения ценностей в данном помещении. Нельзя допускать во время инвентаризации беспорядочного перехода от одного товара к другому. Окончательные результаты инвентаризации определяются в бухгалтерии и оформляются сличительной ведомостью результатов инвентаризации товаров, тары и денежных средств в торговле.
После оформления всех необходимых документов бухгалтер должен отразить результаты инвентаризации в учете. Это делается в том месяце, в котором инвентаризация была закончена. Порядок отражения в учете результатов инвентаризации товаров, когда их учитывают по продажным ценам, показан в таблице 2.14.
Таблица 2.14 Схема корреспонденции счетов по учету результатов инвентаризации товаров
В ЗАО «Л.О.Т.» проводилась инвентаризация товарно-материальных ценностей на конец года. Приказом директора № 29 от 30.11.2008 была назначена комиссия, для проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей, в составе: заместителя директора, гл.бухгалтера, администраторов двух смен. По окончании проведения инвентаризации были составлены Акты инвентаризации №1 и №2 от 02.12.2008 г. и Сличительные ведомости результатов инвентаризации №1 и №2 от 03.12.2008 г. Результат инвентаризации: соответствие фактического количества ценностей данным бухгалтерского учета.
3. Аудит продажи товаров
3.1 Цель и задачи аудиторской проверки
Целью аудита является подтверждение достоверности информации бухгалтерской отчетности, которая является одним из главных критериев качественности информации.
Цель аудита операций по приобретению и реализации товаров в розничной торговле достигается путем решения в ходе аудита следующих основополагающих задач по проверке:
· соблюдения действующего законодательства;
· правильности оформления первичных документов;
· правильности формирования себестоимости;
· правильности расчета сумм, подлежащих уплате поставщикам;
· правильности отражения задолженности перед поставщиками и подрядчиками;
· правильности составления отчетности;
· полноты и своевременности отражения операций по приобретению и реализации товаров .
Источниками получения аудиторских доказательств будут первичные документы (счета-фактуры, выданные и полученные, спецификации, товарно-транспортные накладные, путевые листы, журнал учета полученных и выданных счетов-фактур, Книга покупок, Книга продаж, товарные учеты материально-ответственных лиц); регистры бухгалтерского учета (90 «Продажи», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Главная книга); результаты анализа финансово-экономической деятельности организации; устные высказывания сотрудников и третьих лиц; результаты и инвентаризация товаров проверяемой организации (инвентаризационные описи); бухгалтерская отчетность (формы № 1 и № 2).
Таблица 3.1
Унифицированные формы первичной учетной документации
| Первичные документы учета торговых операций | |||
| № | Хозяйственная операция | Документ | |
| наименование | Код | ||
| 1. | Поступление товаров | 1.1 Акт о приемки товаров | ТОРГ-1 |
| 1.2 Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемки товарно-материальных ценностей | ТОРГ-2 | ||
| 1.3 Акт о приемки товара, поступившего без счета поставщика | ТОРГ-4 | ||
| 1.4 Накладная на внутреннее перемещение товаров и тары | ТОРГ-13 | ||
| 1.5 Сопроводительные документы поставщика: | |||
| Спецификация | ТОРГ-10 | ||
| Сертификат | |||
| Паспорт качества и др. | |||
| 2. | Выбытие товаров | 2.1 Заказ - отборочный лист | ТОРГ-8 |
| 2.2 Заказ | ТОРГ-26 | ||
| 2.3 Спецификация | ТОРГ-10 | ||
| 2.4 Товарная накладная | ТОРГ-12 | ||
| 2.5 Журнал учета выполнения заказов покупателей | ТОРГ-27 | ||
| 2.6 Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей | ТОРГ-15 | ||
| 2.7 Акт о списании товаров | ТОРГ-16 | ||
| 3. | Расчетные документы | 3.1 Платежное требование | 0401061 |
| 3.2 Счет | ------ | ||
| 3.3 Товарно-транспортная накладная | Т-1 | ||
| 3.4 Железнодорожная накладная | ГУ-27 | ||
| 3.2 Счет-фактура | |||
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.
Первичные документы включают:
Приказ об учетной политике организации;
Договоры-купли продажи;
Регистры синтетического и аналитического учета включают:
Главную книгу;
Журнал-ордер №11;
Ведомость отгрузки и реализации готовой продукции;
Отчетность включает:
1. Форму №1 (бухгалтерский баланс)
2. Форма №2 (отчет о прибылях и убытках)
Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (Участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя в частности, строки баланса:
Методика аудиторской проверки по объекту
Аудиторская проверка товарных операций начинается с ознакомления с отделом бухгалтерского учета, занимающегося учетом операций связанных с поступлением и оприходование товаров. На этом этапе устанавливается, кто ведет бухгалтерский учет по движению ценностей, какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка; кому подотчетен данный бухгалтер; кто его проверяет по исполняемой работе; оптимальность и целесообразность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета; наличие схем по поступлению и оприходованию товаров на счетах; какие методы внутреннего контроля используются (инвентаризация, документирование); соблюдаются ли сроки проведения инвентаризации товаров и порядок оформления результатов инвентаризации; следует убедиться в правильности оформления договоров о материальной ответственности с кладовщиками и другими ответственными лицами, которым переданы в подотчет ценности, наличие журналов регистрации документов (журнал регистрации счетов-фактур).
Сохранность товаров зависит от условий хранения, поэтому следующим этапом контроля является проверка состояния складского хозяйства в данной организации. Аудитор выясняет число и размещение складских помещений, условия хранения ценностей.
Следующим этапом проверки должна стать инвентаризация товаров. В зависимости от уровня внутреннего контроля определяется необходимость ее проведения.
До начала инвентаризации аудитор должен составить перечень подлежащих инвентаризации ценностей и договориться с руководителем проверяемой организации о создании комиссии.
Руководитель создает соответствующее распоряжение (приказ) и вручает его текст членам инвентаризационной комиссии, а председателю комиссии передает контрольный пломбир. В состав инвентаризационной комиссии, кроме материально-ответственного лица, обычно включают представителей руководства предприятия, а также соответствующих специалистов и работников бухгалтерии. Присутствие при инвентаризации материально-ответственного лица обязательно.
Некоторые аудиторы делают ошибку, когда решают по какой-либо причине проводить инвентаризацию в отсутствие материально-ответственного лица. Если в результате проверки будет установлена недостача товаров, ответственное лицо в этом случае может впоследствии оспорить результаты инвентаризации и оспорить факт недостачи.
Перед началом инвентаризации материально-ответственное лицо составляет отчет по поступлению и отпуску товаров на дату начала инвентаризации в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию предприятия, а другой – аудитору. С ответственного лица берется расписка в том, что все документы, относящиеся к движению товаров, сданы в бухгалтерию, и что никаких не оприходованных или не списанных на реализацию ценностей в их распоряжении нет.
Во время инвентаризации аудитор должен: установить использовались ли складские помещения по назначению; правильно ли складируются товары; проверить, отвечают ли складские помещения требованиям, как они охраняются; удостовериться в аккуратном проведении процедур инвентаризационной комиссии; потребовать пересчета, обмера, взвешивания товаров, если это необходимо; фиксировать результаты инвентаризации по каждому виду товаров в инвентаризационных описях, составляемых по месту нахождения (хранения) и по материально-ответственным лицам в единицах измерения принятых в учете.
Если при проверке на складе выявлены товары предприятию, то на них составляется отдельная опись. А потом встречной проверкой выясняется, кому они принадлежат и почему хранятся на складе другой фирмы.
Излишки и недостачи в учете должны отражаться следующими бухгалтерскими проводками:
На оприходование излишков выявленных при инвентаризации
На отражение недостачи в учете
а) за счет виновных лиц
б) если виновное лицо не установлено
После инвентаризации целесообразно провести проверку полноты оприходования, оценки и учета товарных ценностей.
Во время проверки аудитор должен: проверить правильность ведения складского учета, обоснованность записей кладовщиком в его учетных документах; проверить полноту оприходования поступивших со стороны товаров. Нарушение порядка оприходования товаров приводит к их хищению, а также созданию излишков товаров, которые затем реализуются без отражения в учете с целью сокрытия доходов от налогообложения и присвоения полученных средств.
При проверке вопросов полноты оприходования товаров, аудитору необходимо произвести анализ платежно-расчетных документов, подтверждающих поступление ценностей от поставщиков. При этом проверке подлежат счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификациями, сертификатами, удостоверениями качества и т.д.).
Обращается внимание на правильность оформления этих первичных документов. В них обязательно должно быть указано: наименование поставщика, получателя, наименование товаров, их количество, цена и стоимость, должности и подписи ответственных лиц (с расшифровкой фамилии), печать предприятия поставщика. Если в первичные документы внесены исправления, то они должны быть заверены подписью руководителя и печатью поставщика с указанием даты внесения исправления.
Далее аудитор проверяет полноту оприходования поступивших на склад товаров. Проверка проводится по первичным документам, а в случае необходимости проводится встречная проверка данных с данными предприятии, которое отгрузило товар.
При проведении аудиторской проверки поступления товарных ценностей необходимым условием является сопоставление данных первичных документов по поступлению товаров с данными журнала регистрации полученных счетов-фактур, Книги покупок, регистров бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и данными Главной книги по этим же счетам.
Суммы, указанные в документах полученных от поставщиков товаров должны соответствовать суммам, отраженным в Книге покупок, а затем данные за отчетный период по этому учетному первичному документу должны сопоставляться с результатами в регистрах бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». После этого данные учетных регистров сравниваются с данными Главной книги по этим счетам и данными баланса.
При проверке правильности корреспонденции счетов аудитор проверяет, не было ли в учете случаев, когда поступившие товары не приходовались на счет 41 «Товары», а были отнесены на другие счета.
Большое значение при выражении мнения о достоверности бухгалтерского учета и отчетности имеет правильность отражения в учете (выделение на счете 19) и принятие к зачету (возмещению) налога на добавленную стоимость (НДС). Здесь следует помнить, что сумма НДС по приобретенным товарам подлежит зачету (возмещению) только тогда, когда организацией выполнены следующие условия законодательства: сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой, как в расчетных документах, так и в первичных учетных документах, а также в документах на основании которых проводились расчеты при бартерных сделках, предварительной оплате, расчетах с использованием векселей и зачете взаимных требований.
Особое внимание при проверке поступления товаров следует обратить на расхождение фактического наличия с наличием указанным в сопроводительных документах.
В случаях, когда при приемке товаров выявлены расхождения по количеству и качеству, то приемка должна быть оформлена актами:
1) коммерческим актом, если недостача или порча произошла по вине транспортной организации (он составляется с участием представителя от транспортной организации);
2) приемным актом, если недостача произошла по вине поставщика, а также, если недостача произошла по вине экспедитора.
Все акты должны быть составлены комиссией, которая создается по распоряжению руководителя.
Поэтому аудитор при проверке должен обратить внимание на правильность документального оформления недостач и отражение их в учете.
В учете недостача по вине поставщика должна быть оформлена следующей бухгалтерской проводкой:
Без надлежащего оформления актов, претензии не могут быть предъявлены виновной стороне и не могут быть признаны действительными, а, следовательно, они не могут отражаться в учете за счет виновных лиц.
Зачастую возникают ошибки в учете при переоценке товарных ценностей. Поэтому при проведении аудита следует обратить внимание на правильность переоценки товаров, в результате которой изменяется их продажная цена и порядок переоформления документов по переоценке, и их отражения в бухгалтерском учете.
Результаты переоценки должны быть оформлены письмом-актом, где помимо наименования, количества и другой информации о товаре указывается старая и новая цена, стоимость товаров в новых и старых ценах, сумма до оценки при повышении цен и сумма уценки при снижении цен. Результаты переоценки должны быть отражены на счете 14 «Переоценка материальных ценностей».
Особого внимания при проведении аудиторской проверки оприходования товаров заслуживает правильность учета ценностей в розничной торговле (магазинах, палатках, лотках). В рознице товары должны учитываться в стоимостном выражении, кроме ювелирных изделий из золота, платины, серебра, драгоценных камней и других ценных товаров, которые должны учитываться по количеству, цене и сумме.
При проверке правильности установления розничных цен, следует помнить, что на многие продовольственные товары существуют предельные размеры наценок, превышение которых ведет к взысканию с организации определенных штрафных санкций.
Из большого числа разнообразных ошибок, которые выявляют аудиторы в ходе проверок операции связанных с поступлением и оприходованием товаров, к наиболее часто встречающимся относятся следующие:
Не проводится инвентаризация товаров;
Не заключается договор о материальной ответственности с кладовщиком;
Нарушается правильность оформления первичных документов по оприходованию товаров;
Не проводится (или нерегулярно проводится) сверка данных по поступившим и оприходованным ценностям в бухгалтерии и на складах организации.
3.2 План и программа аудита
На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую стратегию аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.
Для успешного планирования аудита в области операций по приобретению и продаже товаров в розничной торговле:
Четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора в рамках общих результатов;
Обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;
Дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;
Определить ключевые по значимости области проверки;
Составить детальную программу по проверке операций по приобретению и реализации товаров, которая будет служить инструкцией для аудитора, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.
Знакомство с системой бухгалтерского учета ЗАО «Л.О.Т.» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:
Учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета.
Организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции.
Порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров.
Порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета.
Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности.
Критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок.
Средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.
В ходе планирования аудиторской проверки было проверено соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам, случаи нарушений выявлены не были.
Система бухгалтерского учета экономического субъекта считается эффективной, т.к. в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:
· Операции в учете правильно отражают временной период их осуществления.
· Операции в учете зафиксированы в правильных суммах.
· Операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета.
· Зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности.
· Ограничена возможность появления злоупотреблений.
В начале планирования аудиторской проверки получено общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначального знакомства принимается решение о том, что полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке, не стоит. Далее аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Надежность системы внутреннего контроля оценивается как «низкая» и более удобно и экономически оправдано не полагаться на эту систему.
Общий план аудита
В плане аудита товарных операций следует выделить задачи аудита поступления, выбытия, наличия товаров, прочих и расчетных операций, а также работы, связанные с изучением и оценкой системы внутреннего контроля (СВК) операций с товарами. В таблице 3.2 приведен общий план аудита ЗАО «Л.О.Т.», в котором указываются планируемые работы: Оценка системы внутреннего контроля операций с товарами, аудит поступления и наличия товаров, аудит выбытия товаров, аудит прочих товарных операций.
Таблица 3.2
Общий план аудита Проверяемый субъект ЗАО «Л.О.Т.» Аудиторская организация ООО «Аудит»
Руководитель аудиторской организации (дата) (подпись)
Руководитель аудиторской проверки (дата) (подпись)
Аудитор (дата) (подпись)
Расчет уровня существенности, используемого в ходе аудиторской проверки, представлен в таблицах 3.3 и 3.4.
Таблица 3.3
Расчет базовых показателей, тыс. руб
Таблица 3.4
Определение уровня существенности
Среднее арифметическое графы 4:
(22.65+41,04+91,7+47,6+68,77)/5=45,015
Наименьшее значение отличается от среднего на:
(45,015-22,65)/45,015*100% = 49,68%.
Наибольшее значение отличается от среднего на:
(91,7-45,015) / 45,015* 100% = 103,709874%.
Поскольку и в том, и в другом случае отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, отбрасываются значения 22,65тыс. руб. и 91,7тыс. руб., и они не используются при дальнейшем усреднении. Новая средняя величина равна:
(41,04+47,6+68,77) / 3 = 52.47тыс. руб.
Полученная величина округляется до 52 тыс. руб. Различие до и после округления составляет:
(52.47-52) /52,47* 100% = 0,8957%.
Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 52 тыс. руб.
При определении внутрихозяйственного риска было установлено следующее:
1. Все учитываемые операции действительно имели место.
2. Хозяйственные операции были соответственным образом разрешены.
3. Совершенные операции учитываются и отражаются в учете должным образом.
4. Операции правильно разнесены по счетам.
5. Операции регистрируются своевременно.
6. Операции должным образом отражены в учетных регистрах и правильно перенесены в Главную книгу.
7. Бухгалтерская отчетность заполнена соответствующим образом.
Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как достаточно низкий и принять его к расчету 70%.
При общем знакомстве с системой внутреннего контроля предприятия не было выявлено практически никаких средств контроля, также отсутствует схема документооборота, объем хозяйственных операций достаточно невелик. В связи с этим система внутреннего контроля оценивается как низкая. Следовательно, ей соответствует высокий риск, равный 85%.
Риск аудита принимается равным 7%, т.к. именно эта величина является наиболее часто употребляемой при аудите операций по приобретению и продаже товаров в розничной торговле.
Риск необнаружения равен:
7% / (70% * 85%) = 12%.
Программа аудиторской проверки представлена в таблице 3.5.
Таблица 3.5
Программа аудиторской проверки Проверяемая организация ЗАО «Л.О.Т.» Руководитель аудиторской группы: Черныш Константин Андреевич. Состав аудиторской группы: Степанова Наталья Ивановна Период аудита 01.11.2008 г. – 27.12.2008 г. Уровень существенности – 52 000 рублей Аудиторский риск – 12%
| Перечень процедур | Источники информации | Применяемые приемы | Период проведения | |
| 1 | Проверка правильности оформления договоров на приобретение товаров | договоры | Проверка документации | 01.11.08 |
| 2 | Проверка законности операций связанных с поступлением товаров | Подтверждение, проверка, документации | 01.11.08 | |
| 3 | Проверка правильности оформления учетных документов | Первичная документация, Книга покупок, регистры учета | Проверка документации | 05.11.08 |
| 4 | Встречная сверка учетных документов | Первичная документация, Книга покупок, регистры учета, Главная книга, баланс | Сверка учетных данных | 06.11.08 |
| 5 | Проверка правильности переоценки товаров | Письмо-акт | Проверка письма-акта | 11.11.08 |
| 6 | Проверка правильности документального оформления недостач | Акты на недостачу | Проверка актов | 16.11.08 |
| 7 | Проверка отражения недостач в учете | Проверка регистров бухгалтерского учета | 17.11.08 | |
| 8 | Проверка полноты оприходования поступивших товаров | Платежно-расчетные документы | Анализ платежно-расчетных документов | 17.11.08 |
| 9 | Проверка наличия и правильность оформления договоров на продажу товаров | Договоры | Проверка документации | 24.11.08 |
| 10 | Проверка законности операций связанных с реализацией товаров | Законы, инструкции, постановления | Подтверждение, проверка документации | 27.11.08 |
| 11 | Правильность оформления учетных документов | Книга продаж, регистры учета, Главная книга | Проверка документов | 30.11.08 |
| 12 | Правильность оценки списываемых товаров | Расчеты бухгалтера | Сверка с собственными расчетами | 07.12.08 |
| 13 | Правильность списания товаров с материально-ответственных лиц | Товарные отчеты, регистры аналитического учета | Проверка документации | 14.12.08 |
| 14 | Проверка правильности отнесения реализации к отчетному периоду, в котором произошла передача права собственности на товар | Договоры, ведомость учета продаж, транспортные документы | Проверка документации | 21.12.08 |
| 15 | Сверка итоговых оборотов по продаже в журнале по счету 90 «Продажи» с данными Главной книги по этому счету | Журнал-ордер по счету 90, Главная книга | 25.12.08 | |
| 16 | Сверка итоговых оборотов и не закрытых дебетовых позиций по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и их итога в ведомости по учету продаж с данными Главной книги | Ведомость учета продаж, Главная книга | Аналитические процедуры, сверка арифметических расчетов | 27.12.08 |
| 17 | Обзор списка дебиторов на конец года, сверка и подтверждение сальдо по основным покупателям | Годовой бухгалтерский отчет | Подтверждение | 27.12.08 |
3.3 Аудит операций по продаже товаров
При выражении мнения о достоверности учета товарных операций особенно тщательно изучаются операции, связанные с продажей товаров и списанием их с материально-ответственных лиц.
Проверку целесообразно начать с проверки договоров на наличие печатей, подписей руководителей, обязательных реквизитов и существенных условий сделки. Исходя из данных, полученных при изучении договоров, заключенных между поставщиком и покупателями, устанавливается момент перехода права собственности на товар.
Особое внимание обращается на правильность оформления первичных документов. К ним относятся: накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, выставленные покупателям и другие документы. В них проверяют: наличие порядковых номеров и дат выписки; наименования, адреса и ИНН покупателя; печатей, подписей и других реквизитов.
Важным при проведении аудита в ЗАО «Л.О.Т.» явилась проверка Книги продаж, которая показала, что все счета-фактуры зарегистрированы в том налоговом периоде, в котором возникло налоговое обязательство, и что оформление Книги продаж соответствует требованиям, установленным законодательством.
Особое внимание было обращено на правильность оценки товаров при их списании с материально-ответственных лиц. Стоимость отпущенным покупателям ценностей законодательством разрешается определять одним из следующим вариантов метода оценки товаров:
По средней себестоимости;
По себестоимости первых по времени закупок - ФИФО;
По себестоимости единицы приобретения товаров.
Из указанных вариантов оценки организация выбирает один в учетной политике самостоятельно.
Далее проверялась обоснованность, полезность для управления и правильность использования выбранного в учетной политике варианта оценки товаров. Для того чтобы проверить правильность оценки списанных товаров, был самостоятельно произведен расчет за аудируемый период и было произведено сравнение расчетных данными с расчетами, представленными бухгалтером ЗАО «Л.О.Т.» Максименко С.Н.
При проведении аудита «Л.О.Т.» обращалось внимание на правильность и своевременность составления материально-ответственными лицами товарных отчетов. Сроки сдачи отчетов в зависимости от объема продаж соответствовали установленным срокам (от 1 до 10 дней).
На основании этих отчетов производилось списание ценностей с материально-ответственных лиц. Поэтому была произведена проверка правильности исчисления этой суммы. Суммы оказались верными.
Таблица 3.6
Процедуры аудита товарных операций
| Планируемые процедуры | Документы хозяйствующего субъекта | Рабочие документы аудитора |
| П600 0000 1. Нормативная проверка правильности отнесения имущества к товарам | Карточка количественно - суммового учета (ТОРГ-28) | Справка аудитора |
| П600 0000 2. Нормативная проверка оснований перехода права собственности на имущество. | Справка аудитора | |
| П600 0000 3. Нормативная проверка определения момента перехода права собственности на имущество. | Договоры, расчетные документы, документы поставщика | Справка аудитора |
| П600 0000 4. Нормативная проверка оценки товара | Журналы-ордера и ведомости, ведомости расчета торговой наценки и распределения ТЗР | Справка аудитора |
| П600 0000 5. Нормативная проверка правильности отражения товарных операций в первичных учетных документах. | Первичные учетные документы | Справка аудитора |
| П600 0000 6. Нормативная проверка правильности отражения товарных операций на счетах бухгалтерского учета. | Справка аудитора | |
| П600 0000 7. Нормативная проверка правильности отражения товарных операций в регистрах бухгалтерского учета. | Регистры бухгалтерского учета | Справка аудитора |
| П600 0000 8. Нормативная проверка правильности отражения товарных операций в бухгалтерской отчетности. | Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица | Справка аудитора |
| П600 0000 11. Нормативная проверка соблюдения правил совершения хозяйственных операций. | Журнал регистрации хозяйственных операций | Справка аудитора |
| П600 0000 12. Правовая экспертиза и проверка правильности оформления договоров. | Договоры | Справка аудитора |
| П600 3000 1. Фактический выборочный контроль наличия товаров в местах их хранения. | Карточка количественно - суммового учета (ТОРГ-28), инвентаризационная опись (ИНВ 6) | Справка аудитора |
| П600 4000 1. Нормативная проверка правильности проведения инвентаризации и оформления ее результатов. | График проведения инвентаризации, акты инвентаризации и инвентаризационные описи | Справка аудитора |
| Руководитель аудиторской организации | ||
| Руководитель аудиторской проверки | ||
| Аудитор |
При проведении аудита проверки операций по реализации товаров необходимым является встречная сверка данных первичных документов по продаже товаров с данными Книги продаж, регистров бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары», 90 «Продажи», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и данными Главной книги по этим счетам.
Все эти регистры взаимосвязаны между собой, а поэтому в них проверялась полнота и своевременность отражения в учете себестоимости отгруженных товаров и выручки от их продажи, правильность списания себестоимости отгруженных товаров.
Все суммы, отраженные в первичных документах «Л.О.Т.», соответствуют суммам, указанным в Книге продаж, ее данные в свою очередь соответствуют данным регистров бухгалтерского учета по счетам 90 «Продажи», субсч.1 «Выручка», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», а итоговые суммы по этим регистрам сопоставимы с суммами по этим счетам, отраженными в Главной книге и с данными отчета о прибылях и убытках.
Правильность оборотов по кредиту счета 90 и 62 была установлена путем встречной сверки этих данных с записями по дебету счета 50 «Касса» и 51 «Расчетный счет».
В ходе проверки особое внимание было обращено на правильность отражения в бухгалтерском учете ЗАО «Л.О.Т.» операций по продаже товаров и списанию их с материально-ответственного лица. С точки зрения правильности отражения торговых операций в бухгалтерском учете проверялись основные счета, участвующие в отражении операций по реализации товаров: 41 «Товары», 90 «Продажи», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 50 «Касса».
При проведении аудиторской проверки проверялись также положения учетной политики по учету товарно-материальных ценностей, для учета движения товаров на складах.
Уточнив выполнение положений учетной политики, можно приступать к проверке соответствующих комплексов задач по учету товаров. К таким комплексам относятся:
Аналитический учет движения товаров на складе;
Учет поступления товаров;
Учет реализации товаров, списания недостач, потерь и хищений товаров;
На складах: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод.
Данные комплексы задач были проверены аудитором и представлены в результате проверки.
Если применяется сальдовый метод, то аудитор проверяет ведомости по приходу и расходу материалов, сверяет итоговые данные этих ведомостей с сальдовыми ведомостями. Второй метод предусматривает составление в бухгалтерии количественно-суммовых оборотных ведомостей по группам материалов. В этом случае аудитор просматривает эти ведомости и проводит сверку товаров и правильности их оценки использовался вопросник, ответы на вопросы были получены в ходе устного опроса, а также в процессе их проверки при уточнении у специалистов отдельных положений совершённых хозяйственных операций, вызывающих сомнение или неясных.
Затем устанавливалось соответствие данных складского учёта данным бухгалтерского учёта. При сопоставлении наличия товаров в различные периоды, данных отчета о движении товаров с данными бухгалтерского учета, оценке их оценки использовалась проверка документов.
Все первичные документы, имеющиеся в организации, были получены и проверены.
На основании полученных данных был разработан рабочий документ «Проверка оформления первичных документов», представленный в таблице 3.7.
В данном документе рассматривались все первичные документы, имеющиеся в данной организации, соответствие их унифицированным формам, а также выполнение требования полноты заполнения реквизитов.
В первичных документах были обнаружены ошибки, которые были выявлены и указаны в рабочем документе.
Таблица 3.7
Рабочий документ «Проверка оформления первичных документов»
| № п/п | Наименование документа | № документа | Соответствие унифицированным формам | Выполнение требования полноты заполнения реквизитов | Замечания | ||
| Да | Нет | Да | Нет | ||||
| 1 | Товарная накладная | б/н | Да | Нет | Не правильно указано наименование товара | ||
| 2 | Акт о приёмке товаров | 12 | Да | Нет | Не указано общее количество принятых товаров | ||
| 3 | Товарный отчет | 145 | Да | Нет | Нет подписи материально-ответственного лица | ||
| 4 | Товарный отчёт | 250 | Да | Нет | Нет подписи кладовщика | ||
| 5 | Акт о приёмке товаров | 48 | Да | Нет | Не указана общая сумма принятых товаров | ||
Проверяя учет поступления товаров, контролировалась правильность оформления первичных документов на поступление товаров, их оценку, ведение бухгалтерского учета, правильность проведения инвентаризации товаров.
На основании полученных данных был разработан рабочий документ «Сверка оформления результатов инвентаризации», представленный в таблице 3.8.
При произведении сверки оформления результатов инвентаризации были выявлены ошибки, которые указываются в данном рабочем документе «Сверка оформления результатов инвентаризации».
Таблица 3.8
Рабочий документ «Сверка оформления результатов инвентаризации»
Контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией, и корреспонденцией счетов в рабочем документе аудитора «Результаты проверки» (таблица 3.9).
Таблица 3.9
Рабочий документ аудитора «Результаты проверки»
Также аудиторами проверялось, как в ЗАО «Л.О.Т.» организован внутренний контроль за сохранностью товаров и его учетом. При проверке состояния внутреннего контроля было выявлено, что контроль за учетом товаров ведется в данной организации недостаточно, инвентаризация товаров проводится редко, что не позволяет в должной степени следить за сохранностью товаров на складах и в магазинах. Данные приведены в таблице 3.10.
Таблица 3.10
Анкета тестов проверки состояния внутреннего контроля и системы учета товаров
| № п/п | Содержание вопроса или объект исследования | Содержание объекта или результат проверки | Символы значения | Выводы и решения аудитора |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Имеется ли программа внутрихозяйственного контроля | Имеется, но разделы программа не детализированы по группам и подгруппам ценностей | У 2 | Программа носит формальный характер |
| 2 | Имеется ли служба аудита, ревизионной комиссии, постоянно действующая инвентаризационная комиссия | Нет службы внутреннего аудита, и постоянно действующей инвентаризационной комиссии | У 2 | Ревизионная комиссия на общественных началах |
| 3 | Имеются ли должностные инструкции или положения о работе службы внутреннего контроля | Нет | У 1 | В составе ревизионной комиссии нет специалиста |
| 4 | Проводится ли инвентаризация товаров, когда и сколько раз | Нет | У 2 | Необходимо провести инвентаризацию |
| 5 | Проводится ли проверка полноты и своевременности оприходования и списания товаров | Только по первичным документам выборочно | У 2 | Риск контроля высокий. Необходимо провести выборочную проверку полноты оприходования и списания ценностей |
| 6 | Выявляются ли лица виновные в недостаче товаров | Нет, не выявляются из-за отсутствия систематического фактического контроля | У 1 | Риск контроля высокий. При инвентаризации и опросе следует установить недостачи, излишки и хищения |
| 7 | Сличаются ли первичные данные о продаже товаров с данными отчета о движении ценностей | Только в исключительных случаях по поручению руководства организации | У 1 | Необходимо провести арифметическую проверку и взаимную сверку документов и регистров выборочно |
| 8 | Разработан ли проект постановки учета на счетах по движению товаров | Определен только рабочий план счетов, а проекта нет | У 1 | Велика вероятность шибок в корреспонденции счетов |
| 9 | Организован ли аналитический учет товаров на должном уровне | Аналитический учет не ведется | У 1 | Необходимо тщательно проверить записи на счете 41 «Товары» |
| 10 | Сверяются ли данные синтетического и аналитического учета систематически | Только в конце года | У 1 | Велика вероятность искажения периодической отчетности организацией |
Значение символов:
У 1 – низкий уровень
У 2 – ниже среднего уровень
У 3 – средний уровень
У 4 – высокий уровень
На заключительном этапе проверки устанавливалось соответствие данных аналитического учета продажи продукции с данными синтетического учета. Взаимной сверкой записей в разных регистрах определялась точность отражения сумм и правильность корреспонденции счетов по этим операциям.
Существенных нарушений в данной области учета выявлено не было.
3.4 Выводы по результатам аудиторской проверки, аудиторское заключение
Аудиторская проверка заканчивается оформлением двух итоговых документов - акта аудиторской проверки бухгалтерского учета и достоверности отчетности и аудиторского заключения.
В акте аудиторской проверки с достаточной подробностью и доказательностью, однако без включения малосущественных деталей, аудиторы сообщают клиенту о проделанной работе, о ее основных направлениях и о том, какие из этих направлений подвергнуты сплошной проверке, а какие - выборочной. После этого указываются выявленные недостатки в последовательности, соответствующей их значимости. При этом в акте наряду с отмеченными недостатками должны быть изложены конкретные рекомендации по их исправлению и недопущению в будущем. Вместе с тем аудиторы не должны сами делать такие исправления, то есть выполнять работу персонала бухгалтерии.
Акт аудиторской проверки является строго конфиденциальным документом, с содержанием которого аудиторы не вправе без согласия на это клиента знакомить третьих лиц, за исключением случаев, предусмотренных действующим законодательством (выявление хищений, мошенничества и других особых случаев). В связи с этим акт аудиторской проверки составляется в двух экземплярах, одни из которых передается аудиторами лично главному бухгалтеру предприятия или лицу, его замещающему, а второй экземпляр остается в аудиторской организации, проводившей проверку, для последующего контроля за устранением выявленных недостатков.
После подготовки проекта акта аудиторы знакомят с его содержанием руководство предприятия, рассматривают высказанные при этом возражения и замечания, при необходимости вносят в акт соответствующие коррективы и подписывают его.
Аудиторское заключение - официальный документ, дающий оценку достоверности бухгалтерского учета и отчетности аудируемого предприятия, подтвержденный подписью имеющего лицензию руководителя проверяющей группы аудиторской фирмы и печатью этой фирмы. В случае, если проверка осуществлялась самостоятельным независимым аудитором, имеющим лицензию, то подтверждение заключения производится его подписью и личной печатью.
Возможны четыре вида аудиторских заключений:
· заключение без замечаний (безоговорочное заключение);
· заключение с замечаниями (заключение с оговорками);
· заключение не дается совсем, либо дается отказное заключение.
Первый вид заключения аудиторами дается в том случае, если не было обнаружено ошибок и недостатков в отчетности, а финансовое положение устойчиво и, по мнению аудиторов, не вызывает каких-либо опасений. Однако такое положение маловероятно и, скорее всего, имеет место один из двух вариантов: ошибки аудиторами найдены, но вносить соответствующие исправления нецелесообразно, либо аудиторская проверка произведена недостаточно профессионально или недобросовестно.
Заключение с замечаниями делается при выявлении аудиторами отдельных легко устранимых недостатков, в целом не меняющих положительной оценки состояния бухгалтерского учета и отчетности. По всем выявленным недостаткам аудиторы обязаны дать свои рекомендации и проконтролировать их выполнение.
Отрицательное заключение дается в случае выявления серьезных нарушений и запущенности бухгалтерского учета и отчетности, в связи с чем бухгалтерская документация квалифицируется как недостоверная.
Четвертый вариант завершения аудиторской проверки возможен, если аудиторам не предъявляются все материалы, необходимые для оценки состояния бухгалтерского учета и отчетности. В результате аудиторы вынуждены прекратить проверку, официально уведомив об этом предприятие и свою вышестоящую организацию.
Аудиторское заключение от 30.11.2007 г.
Проверяемая организация: ЗАО «Л.О.Т.»
Руководитель аудиторской группы: Черныш Константин Андреевич.
Состав аудиторской группы: Степанова Наталья Ивановна
Период аудита 01.11.2007 г. – 27.12.2007 г.
Выписка из аудиторского заключения:
Негативными моментами в работе ЗАО «Л.О.Т.» стали неправильное оформление первичных документов, несоответствие цен в договоре и документах поставщика, а также на предприятии не проводится инвентаризация расчетов со всеми поставщиками и покупателями.
Рекомендации: необходимо осуществить постоянный контроль за выполнением договорных обязательств, усилить контроль за товарно-материальными ценностями, поступающими через подотчетных лиц, а также необходимо поднять роль контроля в оформлении первичных документов по учету товарно-материальных ценностей.
При аудите товарных операций ЗАО «Л.О.Т.» особое внимание было уделено проверке правильности ценообразования, т. е. проверке способа учета товаров и его соответствия способу, отраженному в учетной политике организации, а также проверке достоверности учета по счетам 41 «Товары» и 42 «Торговая наценка».
При проверке выявлен слабый контроль за сохранностью товаров.
При проверке документального оформления движения товаров особое внимание уделялось первичным учетным документам, на основании которых ведется бухгалтерский учет, и которые составляются в организации при приемке и реализации товаров.
Аудит синтетического и аналитического учета движения товаров в «Л.О.Т.» включил в себя:
Проверку соответствия данных документов, составленных в организации, данным сопроводительных документов;
Наличие контрактов с поставщиками на поставку товаров;
Правильность учета НДС по поступившим товарам;
Выявление типичных операций по журналу хозяйственных операций и проверка правильности составления проводок.
В результате аудиторской проверки учета реализации товаров в ЗАО «Л.О.Т.» выдано условно-положительное аудиторское заключение, состоящее в том, что:
1. Был проведен аудит правильности отражения в бухгалтерском учете ЗАО «Л.О.Т.» учета движения товаров за 2007 финансовый год. Документы для проверки подготовлены главным бухгалтером ЗАО «Л.О.Т.» Максименко С.Н. в соответствии с Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г и «Порядком ведения кассовых операций».
2. Ответственность за подготовку прилагаемой бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер ЗАО «Л.О.Т.». Обязанность аудитора заключается в том, чтобы высказать мнение о достоверности во всех существенных аспектах данной отчетности на основании данных проведенного аудита.
3. Аудит был проведен в соответствии с Законом «Об аудиторской деятельности». Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерский учет движения товаров в ЗАО «Л.О.Т.» соответствует действующему в 2007 году законодательству и не содержит существенных искажений. Аудит включал проверку на сплошной основе первичных документов и регистров бухгалтерского учета в разрезе учета реализации товаров за 2007 г. Проведенный аудит дает достаточные основания для того, чтобы высказать мнение о достоверности предоставленных документов, отражающих учет на предприятии расчетов с подотчетными лицами.
В результате проведенной проверки первичных документов по учету движения товаров были выявлены следующие ошибки:
Ошибка - в организации ЗАО «Л.О.Т.» не проводится инвентаризация товаров. В соответствии с «Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности необходимо регулярно проводить инвентаризацию имущества и денежных обязательств организации (инвентаризация обязательна перед составлением годовой бухгалтерской отчетности).
Ошибка – счета-фактуры и товарно-транспортные накладные не имеют всех обязательных реквизитов.
В счете-фактуре № 221 от 21.06.2008 г. не указан ИНН поставщика.
В товарных накладных № 148 от 15.07.2008 г., № 150 от 16.07.2008 г., № 178 от 21.08.2008 г. не указан адрес поставщика.
Ошибка - не проводится (или нерегулярно проводится) сверка данных по поступившим и оприходованным ценностям в бухгалтерии и на складах организации.
В результате проведенной проверки дано условно-положительное заключение. Рекомендуется исправить все выявленные в ходе аудита расчетов с подотчетными лицами ошибки.
Заключение
В заключении можно сдать выводы о том, что в процессе написания работы были достигнуты цели и задачи, поставленные во введении к данной работе и отражающие актуальность данной темы.
В результате проведенных в данной дипломной работе исследований мною рассмотрены теоретические основы учета и аудита продажи товаров. Рассмотрено определение продажи с точки зрения гражданского и налогового законодательства, а также рассмотрен учет движения и продажи товаров в организации ЗАО «Л.О.Т.».
В ЗАО «Л.О.Т.», как показал анализ документального оформления и учета розничной продажи товаров, бухгалтерский учет ведется в соответствии с законодательными актами, нормативно-методическими документами и инструктивными материалами. Данные бухгалтерского учета дают разнообразную экономическую информацию для проведения всестороннего и глубокого анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, что позволяет утверждать о тесной связи между бухгалтерским учетом и анализом хозяйственной деятельности на данном предприятии.
Как показала практика, в ЗАО «Л.О.Т.» материально-ответственное лицо составляет товарный отчет о наличии и движении товаров один раз в месяц. Применение ежемесячной отчетности нецелесообразно, так как, во-первых, движение товаров в течение большого периода не контролируется бухгалтерией, во-вторых, неравномерно распределяется работа бухгалтерии в течение месяца, в-третьих, значительный объем работ по проверке и обработке отчетности переносится на период составления бухгалтерской отчетности.
Предложения по дальнейшему улучшению работы ЗАО «Л.О.Т.»
· совершенствовать товароснабжение предприятия и повышать эффективность пользования товарных ресурсов;
С этой целью ЗАО «Л.О.Т.» необходимо производить закупки товаров непосредственно у производителей, расширить закупку и продажу сопутствующих товаров, имеющихся в достаточном количестве у производителей и других поставщиков, больше внимания уделять заключению договоров с поставщиками.
· добиться роста эффективности труда торговых работников:
С этой целью осуществлять совмещение профессий, должностей, вести работу по предупреждению прогулов и сокращению потерь рабочего времени по болезни и другим причинам.
· улучшить использование материально-технической базы «Л.О.Т.»:
С этой целью установить оптимальный режим работы предприятия, вести внедрение прогрессивных форм торговли, сократить до минимума проведение инвентаризаций, проверок.
· бухгалтерии «Л.О.Т.» разрабатывать прогнозы развития розничного товарооборота на предстоящий период и вести оперативный контроль за ходом реализации;
Это позволит руководству «Л.О.Т.» и его службам оперативно решать вопросы обеспечения и эффективности использования всех видов ресурсов, добиться ритмичного и равномерного развития розничного товарооборота по периодам года и по отделам предприятия.
· совершенствовать систему материального стимулирования труда работников фирмы (увеличение количества реализованных товаров, обслуживание наибольшего количества покупателей, получение доходов от реализации товаров и др.);
· оперативнее представлять данные по розничной продаже для принятия управленческих решений, а также внедрить составление товарных отчетов подекадно, то есть один раз в десять дней. Это даст возможность обеспечить наиболее полный контроль за работой материально ответственных лиц и более эффективно обрабатывать документацию по движению товаров;
· использовать справочную компьютерную систему «Консультант плюс» для консультаций, разъяснений.
Список использованной литературы
Нормативно-правовые акты:
1. Налоговый кодекс РФ. Часть I(ФЗ от 31.07.98г. № 146-ФЗ с последующими изменениями и дополнениями). Часть II(ФЗ от 05.08.2000г. № 117-ФЗ с последующими изменениями и дополнениями).
2. Закон РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (ред. от 03.11.2006 г.).
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н (ред. от 26.03.2007 г.).
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий от 31.10.2000 № 94н (ред. от 18.09.2006 г.).
5. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008 (Приказ МФ РФ от 06.10.2008 г. № 106н) (ред. от 11.03.2009 г.).
6. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 (Приказ МФ РФ от 06.07.99 г. № 43н) (ред. от 18.09.2006)
7. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (Приказ МФ РФ от 09.06.01 г. № 44н) (ред. от 26.03.2007).
8. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01(Приказ МФ РФ от 30.03.01 г. № 26н) (ред. от 27.11.2006).
9. Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01 (Приказ МФ РФ от 28.11.2001 г. № 96н) (в ред. от 20.12.2007).
10. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 (Приказ МФ РФ от 06.05.00 г. № 32н) (в ред. от 27.11.2006).
11. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (Приказ МФ РФ от 06.05.99 г. № 33н) (в ред. от 27.11.2006).
12. Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007 (Приказ МФ РФ от 27.12.2007 г. № 153н) (ред. от 20.12.2007).
13. Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01 (Приказ МФ РФ от 02.08.01 г. № 60н) (в ред. от 27.11.2006).
14. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02 (Приказ МФ РФ от 19.11.2002 № 114н) (в ред. от 11.02.2008).
15. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 (Приказ МФ РФ от 10.12.2002 г. № 126н) (в ред. от 27.11.2006).
Основная литература:
16. Бухгалтерский учет для вузов. / А.П. Камышанов, П.И. Камышанов, 2007. 25 с.
17. Самоучитель по бухгалтерскому и налоговому учету. Изд. 5-е, перераб., доп. / Ю.А. Бабаев, Л.Г. Макарова и др., 2008. – 210 с.
18. Аудит: Учебник для вузов/ Под ред. Гусевой Т.М., Шеиной Т.Н., 2006. – 122 с.
19. Бухгалтерский учет: Учебник / И.И. Бочкарева, В.А. Быков и др.; под ред.Я.В. Соколова. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005. - 768 с.
20. Бухгалтерский финансовый учет. 4-е изд. / Н.А. Каморджанова, И.В. Карташова. - СПб: Питер, 2007. - 464 с.
Дополнительная литература:
21. Бухгалтерский учет: Учебное пособие/ Богатая И.Н., Хахонова Н.Н..- Ростов-на-Дону: Феникс, 2007,- 603 с.
22. Бухгалтерский учет: Учебник/ Вещунова Н.Л., Фомина, Л.Ф..- М.: ТК Велби, Проспект, 2007.- 89 с.
Бухгалтерский финансовый учет. 4-е изд. / Н.А. Каморджанова, И.В. Карташова. - СПб: Питер, 2007. - 464 с.
Бухгалтерский учет для вузов. / А.П. Камышанов, П.И. Камышанов, 2007. – 25 с.
Аудит: Учебник для вузов/ Под ред. Гусевой Т.М., Шеиной Т.Н., 2006. – 122 с.
В целом, аудит состоит из 3-х этапов: планирования; сбора и анализа информации, необходимой для оценки достоверности бухгалтерского баланса и финансовых отчетов; составления отчета.
учет продукция продажа готовый
|
Этап планирования |
Основные действия аудитора |
|
Предварительный |
1. Сбор информации о предприятии |
|
Подготовка и составление общего плана аудита |
Определение трудоемкости планируемой проверки |
|
Подготовка и составление программы аудита |
|
Следует отметить, что аудитор должен планировать аудиторские процедуры, исходя из оценки надежности системы внутреннего контроля. Однако, несмотря на высокий уровень внутреннего контроля, аудитор не должен полностью доверять данной системе.
Итоги тестирования организации бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции контролируемого экономического субъекта определяют критерии формирования плана и программы проверки, при составлении которых следует руководствоваться правилами аудиторской деятельности «Понимание деятельности аудируемого лица» и «Планирование аудита», утвержденные постановлением Правительства РФ от 23.09.02 г. №696, в редакции от 04.07.03 г. №405, от 07.10.04 г. №532, от 16.04.05 г. №228.
Согласно правилу №3 «Планирование аудита», программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией аудитору и одновременно - средством контроля сроков проведения работы.
На начальной стадии проверки цикла выпуска и продажи готовой продукции следует ознакомиться с учетной политикой организации. С этой целью анализируются элементы учетной политики: методы определения даты продажи продукции для целей налогообложения; методы списания общепроизводственных расходов и общехозяйственных расходов; методы учета затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции; способы учета выпуска готовой продукции с использованием и без использования; методы оценки готовой продукции и товаров отгруженных для целей аналитического учета; метод распределения по видам выпускаемой продукции расходов на продажу. Элементы учетной политики контролируются и группируются в рабочем документе.
Таблица 13 - Рабочий документ «Элементы учетной политики экономического субъекта, влияющие на формирование показателей выпуска и продажи готовой продукции»
|
Нормативный акт, регулирующий правила ведения учета |
Вариант, предусмотренный нормативными актами |
Вариант учета, применяемый в организации |
Отражено, не отражено в учетной политике |
|
Метод определения даты продажи товаров для целей налогообложения |
|||
|
НК РФ, часть вторая, от 05.08.00 г., гл. 21 ст. 167 |
По мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов как наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки товара, день оплаты товаров По мере поступления денежных средств, как день оплаты товаров |
по отгрузке |
|
|
Вариант списания общехозяйственных расходов |
|||
|
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н, разд.II, п. 9 План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный Приказом Минфина России от 31.10.00 г. №94н, разд. 3 |
Списание на себестоимость продукции и определение полной себестоимости |
Списание в конце отчетного периода на финансовые результаты в качестве условно-постоянных |
Аудит правильности оформления первичных документов
Как уже было отмечено выше, согласно учетной политики ГУП Учреждения ЮН-8312, они оформляются с заполнением не всех обязательных данных по каждому виду готовой продукции; ежедневно кладовщик в карточках учета готовой продукции записывает приход, расход и выводит остаток готовой продукции. После проведения проверки карточек складского учета готовой продукции сделаем выводы:
- · учет готовой продукции на складе ведется в карточках с заполнением не всех обязательных данных;
- · в каждой карточке на основании первичных документов отражается приход, расход готовой продукции и выводится остаток.
- 2. Аудит первичных учетных документов по отгрузке готовой продукции покупателям.
Проверенные аудитором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в рабочий документ:
- · по первичным учетным документам, имеющим нарушения, заполняются все графы таблицы;
- · по остальным документам при необходимости делаются записи в соответствующие графы.
Проведем проверку первичных документов по отгрузке готовой продукции на своевременность и правильность оформления. Источниками информации при проведении проверки по данному направлению являются первичные документы по отгрузке готовой продукции
Результаты выборочной проверки первичных документов по отгрузке готовой продукции отразим в Рабочем документе.
Рабочий документ «Аудит правильности оформления первичных учетных документов, отражающих отгрузку готовой продукции»
|
Обязательные реквизиты |
Накладные |
Счета-фактуры |
||||
|
1. Наименование документа |
||||||
|
2. Дата, № документа |
||||||
|
3. Название и реквизиты Организации покупателя и поставщика |
и КПП покупателя |
|||||
|
5. Количество и измерители операции |
||||||
|
6. Личные подписи ответственных за операции и правильность их оформления, наименование должностей и расшифровка подписи |
По результатам проверки первичных документов сделаем вывод:
Документы оформлены с заполнением не всех обязательных реквизитов иногда отсутствуют ИНН покупателя, в табличной части суммовые значения соответствуют суммам по соответствующим накладным на отгрузку, суммы НДС вычислены правильно.
Проведем выборочную проверку наличия и правильности оформления договоров поставки, для примера возьмем Ведомость №16 за июль 2006 г., согласно ведомости отгрузка осуществлялась следующим организациям:
- · ЗАО «ВПС», г. Рыбинск
- · ЗАО «Красногорский автоцентр КАМАЗ», г. Красногорск
- · ООО «Оптима и М», г. Ростов-на-Дону
Рабочий документ проверки наличия и правильности оформления договоров
Произведя проверку наличия, а затем и правильности оформления договоров поставки, по полученным результатам сделаем вывод:
- 1. Не со всеми покупателями заключены договора:
- · предмет договора;
- · качество товара, тара и упаковка;
- · порядок поставки товара;
- · цена и порядок расчетов;
- · заключительные положения регулирующие взаимоотношения сторон.
Аудит выпуска готовой продукции и ее оценка в бухгалтерском учете
Аудит организации бухгалтерского учета выпуска и продажи готовой продукции проводится по направлениям:
- · изучение учетной политики в части использования счета 40 «Выпуск продукции»;
- · осуществление арифметической проверки расчетов отклонений фактической производственной себестоимости, выпущенной из производства продукции, от стоимости ее по учетным ценам;
Результаты проверки оформляются в форме рабочих документов аудита организации аналитического и синтетического учета выпуска и продажи готовой продукции.
Согласно учетной политики предприятие ведет учет выпуска готовой продукции по фактической производственной себестоимости с применением счета 43 «Готовая продукция» без использования счета 40 «Выпуск продукции».
По Дт счета 43 «Готовая продукция» и Кт 20 «Основное производство» отражается выпуск готовой продукции по фактической себестоимости, эта проводка формируется в ж1, сравнивая сумму выпуска готовой продукции по ж1 и соответственно счета 43 «Готовая продукция» и 20 «Основное производство» в Главной книге расхождений не выявлено. Правильность отражения выпуска готовой продукции приведем в рабочем документе «Соответствие синтетического и аналитического учета».
Рабочий документ «Соответствие синтетического и аналитического учета»
Таким образом, расхождений между показателями регистров аналитического и синтетического учета по счету 43 «Готовая продукция» не обнаружено.
В ходе аудита при расчете отклонений установлены незначительные расхождения - это связано с различными методиками расчета отклонений. Рассмотрим методики расчета отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам. Для этого воспользуемся методикой расчета отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам приведенной в первой главе дипломной работы. Для этого возьмем остатки готовой продукции на складе на 1.07.06 г. - 3168523 рублей, сумму отгруженной продукции за месяц) - 5531959 рублей, остатки готовой продукции на 1.08.06 г. и определим выпуск готовой продукции по учетным ценам - 6436916 рублей. Данные о фактической себестоимости берутся:
Остаток готовой продукции - 2538687 рублей из Главной книги, выпуск - 4381905 рублей, исходя из данных о незавершенном производстве на начало и конец месяца и суммы всех затрат на производство готовой продукции. Исходя из этих данных, рассчитывается сумма отгруженной готовой продукции и остаток продукции на складе по фактической производственной себестоимости.
Расчет отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам. Способ №1
Расчет отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам, используемый в ГУП Учреждении ЮН-83/12 приведен в Приложении Г. Отразим расхождения полученных данных в рабочем документе.
Рабочий документ «Расхождения в расчетах отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам»
Таким образом, используя различные методики расчета отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам получаются небольшие расхождения конечных результатов. Выбранную ГУП Учреждением ЮН-8312 и определен: по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов. Поэтому, для проверки правильности определения выручки от продаж воспользуемся следующими документами:
- · Главная книга;
- · форма №2 «Отчета о прибылях и убытках);
- · ведомости продаж;
- · счета-фактуры;
- · журнал-ордер №11.
Выручка от продаж по Главной книге за июль 2006 г. составила 5531959-17 рублей, проверим правильно ли она определена.
На предприятии по готовой продукции ведется 4 Ведомостям №16 по видам продукции это:
- 1. Коммунальные услуги
- 2. Детали к снегоходу «Буран»
- 3. Готовая продукция
- 4. Авиационные лопатки
Отгрузка за июль 2006 г. по этим ведомостям соответственно составила:
- · 315455-42 рублей
- · 4627891-76 рублей
- · 582961-24 рублей
- · 8193-12 рублей
Общая сумма выручки равна 5534501-54 рубля что не соответствует указанной в Главной книге сумме, расхождения допущены за счет транспортных услуг, которые не включаются предприятием в объем выручки, так как это железнодорожный тариф, оплаченный предприятием и выставленный покупателям для оплаты. Указанные платежи носят характер транзитных платежей, учитываемых на счете 76-3 без применения наценок.
Рабочий документ «Аудит правильности определения выручки от продаж»
Предприятие осуществляет бухгалтерский учет выручки от продажи «по отгрузке». Следовательно, сумма всей отгруженной за отчетный период готовой продукции и будет являться выручкой от продажи. Процесс отгрузки продукции учитывается на счете 90 «Продажи», из этого следует, что сумма выручки от продажи формируется в Ведомостях №16 и отражается проводкой в ж1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты по готовой продукции»
Кт 90о №8 также на основании Ведомостей №16:
Дт 905 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 5 «НДС в остатках отгруженной продукции» - 948669,85 рублей
Вычитая сумму НДС получим выручку от продажи готовой продукции за месяц = 5531959,17 рублей, эта сумма соответствует отраженной в Главной книге выручке от продаж, следовательно, предприятие правильно определяет и отражает выручку от продаж.
В результате изучения главы 12 студент должен:
знать
Цели, источники информации и основные направления аудита готовой продукции;
уметь
Составлять программу аудита готовой продукции;
владеть
Навыками выполнения аудиторских процедур проверки готовой продукции.
Аудит учета выпуска и сохранности готовой продукции
Аудит предполагает проверку правильности учета выпуска готовой продукции и ее сохранность. В соответствии с ПБУ 5/01 и Методическими указаниями по учету МПЗ готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Готовая продукция передается на склад или непосредственно заказчику. Организация учета готовой продукции должна обеспечить формирование информации о наличии и движении готовой продукции по местам хранения и материально ответственным лицам.
В числе основных задач аудита готовой продукции можно назвать следующие:
- – проверку правильности и своевременности бухгалтерского наличия и движения готовой продукции на складах и открытых площадках;
- – контроль за выполнением программ по объему производства, ассортименту и качеству произведенной продукции и обязательств перед заказчиками по поставкам продукции;
- – контроль за сохранностью готовой продукции и соблюдением установленных нормативов их использования;
- – проверку правильности бухгалтерского учета реализации продукции и проведение оплаты за реализованную продукцию.
Аудитор должен проверить, чтобы готовая продукция была своевременно передана на склад в подотчет материально ответственному лицу. Если на предприятии производится крупногабаритная продукция (металлические и железобетонные фермы, блоки и другие изделия), которая не может быть принята на склад, то приемка такой продукции заказчиком должна быть оформлена соответствующим документом по месту ее изготовления, комплектации или сборки. Изучению также подлежит документация по оформлению поступления готовой продукции из производства в виде накладных, спецификаций, приемных актов и прочих первичных документов. Проверка количественного учета готовой продукции должна производиться по видам произведенной продукции и местам ее хранения.
В настоящее время, как правило, используется бескарточный метод учета готовой продукции. В этом случае с помощью компьютеров составляются на каждый день оборотные ведомости учета выпуска и движения готовой продукции. Такие ведомости составляются по всем складам и местам хранения. Для выявления остатков готовой продукции периодически производится их инвентаризации Акты инвентаризации также подлежат изучению аудитором.
Если склады автоматизированы, то вместо карточек складского учета аудитор должен проверить оперативные машинограммы и видеограммы остатков и движения готовой продукции.
Инвентаризация готовой продукции осуществляется аналогично инвентаризации производственных запасов. Если инвентаризации подвергаются товары отгруженные, а также находящиеся на складах других организаций, то аудитор проверяет обоснованность сумм, которые числятся на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
Аудитор должен установить, что на счетах учета товарно-материальных ценностей, которые не находятся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц, показаны только суммы, подтвержденные соответствующими документами, правильно оформленными. В качестве таких документов для товарно-материальных ценностей, находящихся в пути, служат расчетные документы поставщиков или другие их заменяющие документы. По отгруженным товарно-материальным ценностям используются в качестве документов копии документов, предъявленных покупателям в виде платежных поручений векселей, и др. Если документы имеют просроченную оплату, то они должны иметь обязательно подтверждение банка. По товарно-материальным ценностям, которые находятся на складах сторонних организаций, в качестве документов могут использоваться сохранные расписки, которые, как правило, переоформляются на дату проведения инвентаризации или другую дату, близкую к ней.
Аудитором предварительно должна быть произведена сверка счетов с корреспондирующими счетами бухгалтерского учета.
Процедуре контроля подвергаются описи, которые должны составляться отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, на отгруженные товарно-материальные ценности, на товарно-материальные ценности, находящиеся на складах других организаций, а также на товарно-материальные ценности, отгруженные, но не оплаченные в срок покупателями.
В описях первой группы товарно-материальных ценностей проверка осуществляется по каждой отдельной отправке по следующим реквизитам: наименованию материалов и товаров, их количеству и стоимости, датам отгрузки, перечню документов, на основании которых были произведены бухгалтерские проводки по соответствующим счетам.
В описях по отгруженным и не оплаченным в срок покупателями товарно-материальным ценностям проверяются реквизиты по каждой отдельной отгрузке: наименование товарно-материальной ценности и покупателя, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа.
В описях товарно-материальных ценностей, которые хранятся на складах других организаций, проверяются реквизиты: наименование, количество и сорт товарно-материальных ценностей, их стоимость, принятая в бухгалтерском учете, место хранения, дата принятия товарно-материальных ценностей на хранение, номера и даты соответствующих документов принятия на хранение.
Любое современное предприятие в итоге производственного процесса получает некоторый готовый продукт. При этом к готовым можно отнести только такие предметы, которые укомплектованы и полностью соответствуют утвержденным ТУ. Изделия должны быть переданы складу, сертифицированы. В некоторых случаях качество могут подтверждать не сертификаты, а иная документация.
Готовый продукт - это важно
Как правило, именно готовая продукция - это то, что компания предлагает заказчикам, покупателям. Состав может в себя включать различные полуготовые изделия и комплектующие, работы, услуги, сопряженные с промышленностью и производственным процессом. Промышленные услуги - это ситуации, когда некий цех отпускает потребителю пар, воздух, воду, перевозит товары и иным образом обслуживает заказчика.
Бухгалтерия и готовый продукт
Бухгалтерский учет в любой современной компании регулярно проводит аудит учета готовой продукции и ее реализации. Ключевые задачи:
- контроль выпуска;
- учет ассортимента, уровня качества, количества;
- учет хранимых на складе позиций;
- организация взаимодействия с клиентами;
- выполнение отгрузочного, реализационного, производственного планов;
- учет расходов, сопряженных с продажей, отгрузкой позиций;
- контроль за результатами продаж.
Инвентаризация как метод учета
Посредством инвентаризации аудит готовой продукции и ее продажи эффективно выявляет, соответствует ли наличие продукции на складе информации, имеющейся в учетной системе. При этом можно найти товары испорченные, не оформленные правильно, лишние. Инвентаризация выявляет недостачу и пересортицу. В ходе проверки изучают все документы, на основе чего делают выводы о том, корректны ли объемы остатков, вовремя ли оплачены счета, есть ли просрочки.
Инвентаризация - не просто метод обнаружения готового товара на складе производителя, но еще и просчет объемов, обмер, уточнение веса, комплектности и сортов, иных параметров хранимых позиций.
Главное - точность информации
Аудит готовой продукции и ее продажи через бухгалтерский учет организуют так, чтобы руководитель предприятия регулярно имел точную информацию о том, насколько велики производственные объёмы, как успешно продаются изготовленные товары, какие доходы может получить компания, если продаст все, что расположено на ее складах.
Для эффективного проведения проверок необходимо внедрить специальную систему, призванную контролировать готовые продукты. Таковая должна состоять из частей, ответственных за:
- план;
- прогноз;
- нормативы трат;
- учет;
- контроль производства;
- реализацию.
Каждый элемент тесно связан с другими. Эффективен аудит учета выпуска готовой продукции только тогда, когда разработанная и внедренная система создается под требования бухгалтерского учета и позволяет своевременно контролировать состояние производственных процессов и наличие товара на складах, планы по продукции, сохранность товара.
Надежная система учета позволяет:
- контролировать оплату;
- оформлять документы на продукты;
- рассчитывать суммы, сопряженные с производством и продажей товаров;
- определять реальные траты производственного процесса;
- оценивать рентабельность продукции по подвидам;
- определять наличие резервов и возможностей для уменьшения себестоимости позиций.
Разделяй и властвуй
Аудит производства готовой продукции производится не только за счет внедрения системы учета, но и благодаря назначению ответственных за эти задачи лиц. Внутри фирмы обычно выбирают:
- экспедиторов;
- кладовщиков.
Сотрудники компании отвечают за отпуск, прием товаров и продукции, они же оформляют документы на все позиции и следят за тем, чтобы запасы были в целости и сохранности. Чтобы быть уверенным в ответственности работников, руководитель компании заключает с персоналом договоры, регламентирующие материальную ответственность.
В то же время аудит готовой продукции и ее реализации должен быть независимым, для чего рекомендуют приглашать сторонних специалистов, обладающих соответствующим уровнем квалификации. Такие профессионалы проверяют бухгалтерский учет и выявляют, насколько деятельность компании находит отражение в финансовой документации.
Без аудита - никуда
Один из наиболее известных в этой области специалистов - американский ученый Джордж Робертсон. Он не раз подчеркивал в своих работах, что цель аудита готовой продукции, равно как и любого другого, в том, чтобы сократить риски, сопровождающие предпринимательскую деятельность. Это означает, что правильно и регулярно проводимые проверки позволяют снизить опасности для бизнеса до приемлемого уровня, поддающегося прогнозированию с высокой степенью точности. Кроме того, аналитики могут делать выводы о том, насколько вероятно положительное развитие бизнеса, исходя из текущих условий.
Аудит выпуска готовой продукции минимизирует риски предпринимателя, вызванные неточной финансовой информацией, некорректно отражающей количество продукции и ее движение. При проведении проверки предприятие работает эффективнее. Можно делать корректные прогнозы, а также принимать управленческие решения, исходя из полных данных.
Проверка: нельзя переоценить
Любая компания может работать надежно и без рисков только тогда, когда имеет достоверные данные относительно финансов и отчетов по продуктам. Это позволяет знать точно себестоимость:
- того, что произведено;
- того, что реализовано.
Если хотя бы по одной из категорий себестоимости руководители получают некорректные данные, неправильно оцениваются доходы компании в целом, отчетность нарушается, база для обложения налогами искажается. Если фактическая себестоимость оказывается завышена, тогда высока вероятность, что в ближайшем будущем резко сократятся объемы производимых товаров. Избежать этого помогает аудит выпуска готовой продукции.
Проверка позволяет:
- выявить факторы риска;
- оценить объемы продукта, не подвергнутого учету.
Последнее - это товары, которые были произведены, затем проданы, но не нашли отражения в бухгалтерском учете. Обычно такая производится из излишков приобретенных материалов посредством:
- заниженных показателей сдатчиков;
- списывания большего объема сырья, нежели это необходимо;
- подмены дорогих материалов дешевыми.
Обнаружение подобных нарушений - одна из важных задач повышения эффективности производства. Для ее решения обязателен аудит выпуска и реализации готовой продукции. В противном случае на предприятии будут хищения, а качество продукта, производимого компанией, снизится, что приведет к потере деловой репутации и наработанной клиентуры.
Аудит и злоупотребления
Как показывает статистика, наиболее часто аудит готовой продукции и финансовых результатов помогает выявить нарушения на государственных предприятиях. Впрочем, в последние годы тенденции таковы, что подобные злоупотребления фиксируются и в частных компаниях - АО, ЧП, ИП и других типах. Во многом это сопряжено со следующим фактором: если проданный продукт был изготовлен из списанного излишка сырья, он не учитывается, а прибыль не облагается налогом. Также не нужно платить дивиденды держателям акций.
Аудит готовой продукции выявляет все эти нарушения. Чаще всего проводится он по инициативе заинтересованной стороны - акционеров или государственных инстанций, правоохранительных органов, судебных инстанций. Специалисты сходятся во мнении, что работа аудитора в условиях такого конфликта интересов резко усложняется.
Аудит: начало
Аудит готовой продукции начинается с контроля такого факта: учитывается ли выпуск продукта, насколько качественно ведется учет, какие счета в этом задействованы и как классифицируются те или иные приходы, расходы.
Аудитор должен проанализировать готовые продукты и сверить свои оценки и мнение предприятия, выявить разницу показателей и определить, корректно ли представление руководства о себестоимостях товаров. Фактическая и плановая себестоимость практически всегда отличаются, и задача аудитора - выявить это различие и предоставить руководителям корректные данные. Для этого сравнивают главную книгу предприятия и балансовые данные. Затем сверяют журнал по форме № 10 и отгрузочные ведомости.
Аудитор проверяет, корректно ли в компании заполняют документы, в том числе складские. Особенное внимание тем, что сопровождают операцию сдачи товара на склад. Все позиции должны найти отражение на 221-м счете. Товары должны быть испытаны, укомплектованы, приняты по документации.
Контроль выпуска
В ходе проверки специалист знакомится с тем, как на предприятии налажен процесс приемки и сдачи складских документов за некий период. Зачастую именно тут возникают «дыры», в которых формируется неучтенная продукция. Таковая не показана в бухгалтерском учете, поэтому, проводя аудит готовой продукции, специалист изучает лично количество товара, фиксирует полученные данные официально. Для этого:
- организуют инвентаризацию;
- определяют наличие неучтённого товара;
- сопоставляют складскую документацию.
Обязательно анализируют 221-й счет, так как именно он показывает, насколько корректное представление имеет бухгалтерия, а через нее - руководители компании - об объемах готовых продуктов и их свойствах. В то же время аудитору придется ознакомиться и с тем, в каких условиях товар хранится, качественны ли для этого помещения, каков порядок процедур в рамках процесса хранения.
Программа проверки
Нормативное регулирование аудита готовой продукции осуществляется через принятое на предприятии «Положение об аудите», а также через приказы и распоряжения руководителя, обязывающие проводить инвентаризацию, а также проверки плановые и внеплановые. Этот процесс сопровождается оформлением большого числа официальных бумаг, среди которых по праву первое место занимает программа проверки. Таковая составляется аудитором, обсуждается на собрании руководства фирмы, утверждается генеральным директором (или иным главным руководителем) фирмы. Ниже приведена приблизительная программа.
Аудиторские мероприятия | Откуда брать данные? |
Контроль главной книги, балансовых показателей | Главная книга, баланс |
Контроль учета (аналитика, синтетика) | Первичная документация, книга по форме № 10, накладные, фактуры |
Контроль товара, сохранности продукта, мероприятий по инвентаризации | Первичная документация, складские документы, ведомости, описи, договоренности |
Контроль работы склада | Первичная документация, складские документы |
Контроль того, как качественно продукт оприходуют | Первичная документация, накладные, книга по форме № 10, карты заборов и лимитов |
Контроль затрат | Учетная политика |
Аудит: задачи, цели
Проверка - эффективный инструмент выявления качества, точности оприходования позиций на складах. Руководители получают представление о том, правильно ли вычисляется выручка, какова реальная себестоимость. При этом исследуют:
- полноту оприходования;
- оценку позиций;
- законность работы, ведения учета;
- соблюдается ли на предприятии налоговое законодательство.
Чаще всего на предприятии обнаруживают следующие недочеты:
- первичная документация не ведется или ведется некорректно;
- оприходование не производится вовремя;
- инвентаризация организуется с нарушением сроков;
- выручка вычисляется без соблюдений правил учетной политика;
- корреспонденция счетов ошибочна.
Аудит позволяет контролировать бухгалтерский учет и выявлять, насколько он отражает реальное положение дел в компании. Это необходимо для принятия эффективных управленческих, коммерческих решений.
Что заслуживает особенного внимания?
При проведении аудита готового продукта проверяют:
- правильно ли оформляют на предприятии внутренние документы;
- как учитывают производственные, реализационные расходы;
- как списывают траты;
- соответствует ли действующим законам договорная дисциплина;
- законность учета на предприятии;
- учитываются ли требования Налогового кодекса;
- учетную политику и ее эффективность.
На чем основан аудит?
Проводится проверка, основываясь на следующей нормативной документации:
- кодексы России (налоговый, гражданский, федеральный);
- внутренние положения (о бухгалтерском учете, аудите, отчетности);
- методические рекомендации, регламентирующие бухгалтерский учет;
- ПБУ 18/02, 10/99, 9/99;
- унифицированные формы;
- планы счетов.
Какие можно допустить ошибки?
Как показывает статистика, наиболее часто при проверке находят некорректности в следующих областях:
- готовые продукты оцениваются по методике, не соответствующей учетной политике;
- компания на балансе учитывает продукцию, изготовленную из давальческого сырья;
- выпущенные, реализованные, отправленные покупателям продукты учитываются не полностью, несвоевременно;
- аналитический учет как таковой отсутствует;
- инвентаризация проводится некачественно;
- испорченные, устаревшие продукты учитываются некорректно;
- представление о торговой практике у компании ошибочно (обычно сопряжено с применением в рабочем процессе давальческого сырья).
Аудит: основополагающие принципы
Эффективен будет результат только такой проверки, которая организована с главными принципами аудита, и первое место среди них занимает принцип комплексности. Это означает, что реальные результаты покажет только мероприятие, которое учитывает все этапы жизненного цикла продукции в рамках предприятия. Аудитор должен изучить все: от изготовления товара до его отправки покупателю. Он должен увязать между собой производственные, реализационные шаги, отразить это в документации по проверке.
Кроме того, принцип аудита - непрерывность. Так как проверяющих в компании обычно несколько, для них выбирают разные задачи, увязывая этапы по срокам таким образом, чтобы все хозяйствующие субъекты оказались в фокусе внимания. Если проверка должна растянуться на длительный временной промежуток (например, год), аудиторская программа время от времени корректируется.
Наконец, третий принцип аудита - это принцип оптимальности. Это значит, что аудитор должен выявить такой план проверки, который будет эффективен в проверке, позволит охватить максимальный объем информации, в равной степени удовлетворит интересы как проверяемой компании, так и аудиторской фирмы.
Подводя итоги
Любая фирма, стремящаяся к эффективности рабочего процесса и максимизации прибыли, должна регулярно проводить аудит внутренний и внешний. Это поможет держать под контролем ситуацию в компании, исключать работников, нарушающих правила, предупреждать нарушения законов и использование служебного положения в интересах частных лиц. В первую очередь значимость аудита должны осознавать руководители компаний, так как именно они могут инициировать проверку и следить за тем, чтобы штат помогал проверяющему справляться с его непростой работой.
1.1 Нормативные документы, регламентирующие учет и аудит реализации готовой продукции, и информационная база проверки
Целью аудита готовой продукции и ее реализации является установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции.
В процессе аудиторской проверки операций с готовой продукцией следует применять следующие нормативные документы:
1. Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. 03.11.2006). Данный закон в части продажи готовой продукции регламентирует основные требования к ведению бухгалтерского учета, бухгалтерскую документацию и регистрацию.
Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год.
2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина РФ №34н от 29 июля 1998 г. (в ред. от 26.03.2007), регламентирует требования к ведению бухгалтерского учета операций, связанных с реализацией готовой продукции. Данное положение определяет правила документирования хозяйственных операций по реализации продукции. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документам, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет в части продажи готовой продукции.
Данное положение определяет правила оценки готовой продукции, инвентаризации готовой продукции, а также, определяет правила оценки статей бухгалтерской отчетности в части готовой продукции.
3. План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, утвержденный Приказом Минфина РФ №94н от 31.10.2000 (в ред. от 18.09.2006). План счетов определяет порядок отражения хозяйственных операций, связанных с готовой продукцией, на счетах бухгалтерского учета.
4. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденный Приказом Минфина №44н от 9.06.2001 (в ред. от 26.03.2007), регламентирует правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации, в том числе готовой продукции. Включает в себя оценку готовой продукции, отпуск материально-производственных запасов, раскрытие информации о готовой продукции в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
5. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ №49 от 13 июля 1995 г) устанавливают порядок проведения инвентаризации имуществ организации и оформления ее результатов, в частности, правила проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей.
6. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утверждены Приказом Минфина России от 28.12.01 г. N 119н (в ред. от 26.03.2007). В разделе 4 "Учет готовой продукции" данных методических указаний представлена информация о правилах бухгалтерского учета и отгрузки(отпуска) готовой продукции.
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность. Источниками информации для проверки служат следующие документы:
1) Первичные документы по учету готовой продукции:
Приемо-сдаточная накладная по сдаче на склад готовой продукции;
Акт сдачи на склад готовой продукции;
Карточка складского учета готовой продукции.
2) Первичные документы по отгрузке готовой продукции:
Приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции);
Счет-фактура;
Товарно-транспортная накладная;
3) Регистры синтетического и аналитического учета:
Ведомость выпуска готовой продукции;
Ведомость отгрузки и реализации готовой продукции.
4) Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (участок, бухгалтерский счет) и которая должна включать в себя бухгалтерский баланс (ф. №1), в частности строки баланса:
214 "Готовая продукция и товары для перепродажи";
215 "Товары отгруженные";
217 "Прочие запасы и затраты", по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела "Запасы" раздела II бухгалтерского баланса, в частности не списанная в установленном порядке со счета 44 "Расходы на продажу" часть коммерческих расходов, относящихся к остатку неотгруженной (нереализованной) продукции;
231 "Покупатели и заказчики", по которой показывается дебиторская задолженность.
1.2 Методика проведения аудита
В процессе аудиторской проверки решается комплекс взаимосвязанных задач:
1) анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета выпуска и продажи готовой продукции согласно действующему законодательству и отраслевым особенностям;
2) контролируется договорная дисциплина в соответствии с законодательством;
3) проверяется правильность документального оформления операций по выпуску и продаже продукции;
4) изучается порядок учета и списания затрат на производство и продажу готовой продукции;
5) оценивается полнота, своевременность и достоверность оприходования готовой продукции на склад, отпуска и продажи ее покупателям;
6) анализируется правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с движением готовой продукции;
7) проверяется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций по продаже готовой продукции.
Оценка надежности системы бухгалтерского учета (СБУ) и системы внутреннего контроля (СВК) является важной составляющей ознакомления аудиторов с особенностями аудируемого лица. В федеральном правиле (стандарте) №8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценки рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" отмечено, что аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования и разработки эффективного подхода к проведению аудита.
Система бухгалтерского учета – упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций.
Система внутреннего контроля – совокупность контрольной среды и организационных мер, методик и процедур, используемых аудируемым лицом в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления и предотвращения ошибок и искажений информации.
Под контрольной средой и организационными мерами понимаются действия руководства аудируемого лица, направленные на укрепление и поддержание СВК.
При оценке достоверности отчетности, выполняя аудиторские процедуры по существу, аудитор может обнаружить искажения. К ним применяется критерий "существенность". Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на основе ее правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При разработке плана аудиторской проверки аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью оценки существенности искажений, которые будут обнаружены. Приемлемый уровень существенности – это мера предельной ошибки, которая не изменит мнения аудитора о достоверности отчетности. Для нахождения абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, - базовые показатели бухгалтерской отчетности.
В федеральном правиле (стандарте) №8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценки рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" как основная характеристика качества проведения аудиторских проверок рассматривается аудиторский риск.
Под аудиторским риском понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в бухгалтерской (финансовой) отчетности содержатся существенные искажения.
Связь между аудиторским риском (АР) и его составляющими покажет формула 2.1:
АР = Р×РН (2.1.)
РН – риск необнаружения
Основные мероприятия, проводимые в ходе аудита продаж готовой продукции, включают:
Планирование аудита;
Получение аудиторских доказательств;
Использование работы других аудиторов и контакты с руководством аудируемого лица;
Документирование аудита;
Обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.
Цель планирования состоит в том, чтобы организовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения, разработать общий план и программу аудита. При выполнении указанных работ аудиторская организация должна руководствоваться ФПСАД №3 "Планирование аудита".
Общий план – это руководство осуществления программы аудита. В общем плане необходимо предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовка отчета информации руководству экономического субъекта и аудиторского заключения. В процессе планирования необходимо учесть уровень существенности, проведенную оценку аудиторских рисков. В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита.
Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Аудитор должен документально оформить программу аудита, присвоить номер каждой проводимой аудиторской процедуре.
В ходе аудита, как правило, из нескольких источников и несколькими методами может быть получено достаточное количество качественных аудиторских доказательств, которые могут служить основой для формирования мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и процедур проверки по существу. В некоторых случаях доказательства могут быть получены только путем проведения процедур проверки по существу.
Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица, информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
Тестирование средств внутреннего контроля означает проверку в целях получения аудиторских доказательств в отношении организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета.
Процедуры проверки по существу нацелены на получение аудиторских доказательств существенных искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Под процедурами проверки понимаются: 1) детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета; 2) аналитические процедуры.
При получении аудиторских доказательств и использованием аудиторских процедур аудитор рассматривает достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля в целях подтверждения предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. Предпосылки включают в себя следующие элементы:
Существование – наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
Права и обязанности – принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
Возникновение – относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственные операции, произошедшие в течении аудируемого периода;
Полнота – отсутствие не отраженных в бухгалтерском отчете активов, обязательств, хозяйственных операций или нераскрытых статей учета;
Стоимостная оценка – отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;
Точное измерение – точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к аудируемому периоду времени;
Представление и раскрытие – объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Аудиторские доказательства, как правило, собирают принимая во внимание каждую предпосылку подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В ходе аудиторской проверки аудитору необходимо установить:
1) правильность определения производственной себестоимости готовой продукции по видам заказов;
2) достоверность отражения фактической себестоимости отгруженной продукции (Дт 45 "Товары отгруженные" Кт 43 "Готовая продукция");
3) правильность составления бухгалтерских проводок по учету выпуска готовой продукции (работ, услуг);
4) наличие надлежащим образом оформленных доверенностей на получение продукции в случае ее отпуска покупателям непосредственно со склада;
5) правильность отражения в учете результатов инвентаризации готовой продукции;
6) соответствие записей аналитического и синтетического учета по балансовым записям счета 43 "Готовая продукция" и счета 40 "Выпуск готовой продукции" записям в главной книге и балансе;
7) правильность учета отгрузки готовой продукции.
Рассмотрим более подробно основные этапы аудиторской проверки продажи готовой продукции:
1) Проверка правильности формирования фактической производственной или нормативной себестоимости готовой продукции и отражения ее в учете, а также последовательности применения учетной политики в этой части.
Готовая продукция в зависимости от выбранного организацией метода калькулирования себестоимости может учитываться:
По фактической производственной себестоимости (в сумме фактических затрат, связанных с ее изготовлением);
По нормативной (плановой) себестоимости с использованием учетных цен.
В качестве учетной цены единицы готовой продукции может быть применена:
1) фактическая производственная себестоимость прошлого периода;
2) планово-расчетная (нормативная) цена, установленная организацией;
3) договорная цена.
Выбор способа учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике, и аудитору следует убедиться в последовательности ее применения.
При учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости ее выпуска должна быть отражена по дебету счета 43 в корреспонденции со счетом 40 "Выпуск продукции". По кредиту счета 40 подлежит отражению фактическая производственная себестоимость готовой продукции.
Отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной в конце каждого месяца должно списываться с кредита счета 40 в дебет счета продаж 90 обычной или сторнировочной проводкой.
Независимо от выбранного способа учета готовая продукция должна учитываться как в стоимостных, так и в количественных показателях.
Единица измерения готовой продукции должна быть принята организацией исходя из ее физических свойств (штука, объем, масса, площадь, длина и пр.).
Источники информации:
Готовая продукция в местах хранения;
Карточки и ведомости аналитического учета счетов 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция";
Расчеты бухгалтерии;
Первичные документы на поступление на склад готовой продукции;
Акты инвентаризации;
Договоры с покупателями.
Аудиторские процедуры: инвентаризация (готовой продукции на складе), осмотр, контрольные замеры, лабораторный контроль (например, соответствия свойств готовой продукции установленным нормам, требованиям и т.д.), опрос, просмотр документов, сравнение документов.
Характерные ошибки и нарушения:
несвоевременное списание отклонения фактической себестоимости готовой продукции от плановой (сальдо на счете 40 на конец месяца);
отражение готовой продукции собственного производства, реализуемой в розницу, на счете 41, а не 43.
2. Проверка обоснованности и правильности отражения в учете операций по списанию готовой продукции.
Стоимость готовой продукции, учтенная на счете 43, при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи должна быть списана на счет продаж 90. Списание готовой продукции (как и материалов) должно производиться одним из четырех способов:
1) по себестоимости каждой единицы;
2) по средней себестоимости;
3) по себестоимости первой по времени оприходования готовой продукции;
4) по себестоимости последней по времени оприходования готовой продукции.
Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то ее стоимость должна быть списана на счет товаров отгруженных (счет 45) до момента признания выручки. В качестве товаров отгруженных (на счете 45), в частности, должна учитываться готовая продукция (товары), отгруженная комиссионеру по договору комиссии, покупателю по договору, предусматривающему отсроченный переход права собственности.
Источники информации:
Карточки и ведомости аналитического учета счетов 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные";
Первичные документы на отпуск со склада готовой продукции (накладные);
Договоры с покупателями, комиссионерами.
Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, комиссионера об отгрузке продукции комитента).
Характерная ошибка: отражение продукции (товаров) на счете 45, в то время как выручка от продаж может быть признана.
3. Проверка ведения аналитического учета на счетах 43, 45.
Аналитический учет готовой продукции должен вестись по материально-ответственным лицам, местам хранения, наименованиям (с раздельным учетом по отличительным признакам - марки, артикулы, модели, типоразмеры и пр.), кроме того по укрупненным группам готовой продукции (например, изделия основного производства, изделия вспомогательного производства).
Аналитический учет товаров отгруженных должен вестись по местам нахождения и видам отгруженной продукции (товаров).
Источники информации: ведомости аналитического учета счетов 43 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные".
Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.
4. Проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции.
В ходе проверки правильности учета отгрузки и реализации продукции должно быть подтверждено, что:
Операции по продаже надлежащим образом санкционированы;
На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;
Продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;
Стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;
Суммы продажи правильно классифицированы;
Суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.
Аналитические процедуры проверки предполагают сопоставление данных о продаже за месяце данными других месяцев и всего цикла продажи, ежемесячными прогнозами объемов продажи, данными за соответствующий период прошлых лет.
Следует обратить внимание на порядок отражения реализации товаров (работ, услуг) на счете 90. Выручка от обычных видов деятельности отражается записью:
Дт 62 Кт 90/1.
Одновременно с отражением выручки должна быть списана себестоимость проданных товаров (доход от продажи которых учтен по кредиту субсчета 90/1):
Дт 90/2 Кт 41 (43, 45, 20 .).
Сразу после отражения в учете выручки и списания себестоимости должны быть начислены налоги, являющиеся составной частью цены. Они отражаются проводкой: Дт 90/3 Кт 68.
По итогам каждого месяца должен быть определен финансовый результат от продаж:
Сумма выручки от продаж (оборот по Кт 90/1) - Себестоимость продаж (суммарный дебетовый оборот по Дт 90/2, 90/3, 90/4 и пр.) = Финансовый результат.
Если финансовый результат положителен, то заключительными оборотами месяца прибыль списывается:
Дт 90/9 Кт 99.
Если финансовый результат отрицателен, убыток списывается:
Дт 99 Кт 90/9.
Источники информации: карточки и ведомости аналитического учета по счету 90, приказ по учетной политике, договоры с покупателями, заказчиками, книга продаж, счета и счета-фактуры, выставленные покупателям, и иные документы.
Аудиторские процедуры: аналитические (например, сравнение выручки от продаж с плановыми, среднеотраслевыми данными, данными предыдущих периодов и пр.), опрос, подтверждение (например, третьего лица о факте отгрузки ему продукции), просмотр и сравнение документов (например, на счете 90/1 и итогов книги продаж), проверка расчетов.
5. Проверка правильности отражения готовой продукции и товаров отгруженных в бухгалтерской отчетности.
В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация о способе учета готовой продукции.
Источник информации: бухгалтерская отчетность.
Аудиторская процедура: просмотр документа.
Аудитору до подготовки общего плана и программы аудита необходимо оценить систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования.
Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля основывается на результатах тестирования.
Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью использования их в практической работе. Итоги тестирования определяют критерии формирования плана и программы проверки.
Аудиторская организация при выполнении вышеуказанных работ должна руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценки рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" (ПСАД N 8) и "Планирование аудита" (ПСАД N 3).
Если аудитор производит проверку лишь результатов инвентаризации, то данный факт необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода о качественной инвентаризации готовой продукции целесообразно провести ее самостоятельно.
К типичным ошибкам при проведении аудиторской проверки продаж относятся следующие:
Несоответствие оценки готовой продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации;
Несоответствие оценки отгруженной продукции методу оценки, установленному учетной политикой организации;
Неправильный расчет и отражение в учете отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам);
Отражение на балансе организации продукции, выработанной ею из давальческого сырья;
Неполное отражение в учете выпущенной продукции;
Несвоевременное и не полное отражение в учете отгруженной и реализованной продукции;
Отсутствие налаженного аналитического учета готовой продукции в местах хранения и по отдельным видам;
Ошибки в проведении инвентаризации готовой продукции;
Неправильное отражение в учете испорченной при хранении готовой продукции;
неверное представление в бухгалтерском учете различных товарно-материальных ценностей как готовой продукции.
Для достижения целей аудита может быть использована работа других лиц: ассистентов аудитора, привлеченных экспертов, других аудиторских организаций. При этом аудиторской организации следует рассмотреть результаты выполнения ими работы и оценить возможность использования результатов в качестве достоверных аудиторских доказательств. При использовании работы других лиц аудиторская организация должна руководствоваться федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности № 29 "Рассмотрение работы внутреннего аудита", №28 "Использование результатов работы другого аудитора".
В ходе аудита документируются основные аспекты проведенной работы, сделанные выводы и другие существенные вопросы, имеющие значение для подготовки аудиторского заключения. При оформлении хода аудита необходимо руководствоваться положениями федерального правила(стандарта) аудиторской деятельности №2 "Документирование аудита", которые устанавливают единые требования к составлению документации в при проведении аудита.
Документация – это рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора, либо получаемые в связи с проведением аудита. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения понимания аудита. Он должен отражать в них информацию о планировании, характере, временных рамках аудита, объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах и выводах. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым. Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами, как:
Характер аудиторского задания;
Требования, предъявляемые к аудиторскому заключению;
Характер и сложность деятельности аудируемого лица;
Характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
Конкретные методы и приемы, применяемые при проведении аудита.
В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы документации. Это облегчает поручение работы подчиненным и позволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими работы.
В ходе обязательного аудита все действия аудиторов направлены на достижение главной цели аудиторской проверки – формирование объективного мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта. Это мнение и составляет содержание аудиторского заключения. Основным нормативным документом для составления аудиторского заключения по результатам обязательного аудита является федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №6 "Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности". Данное правило устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения.
